序言：作為思想的載體和知識的探索者，寫作是一種獨特的藝術(shù)，我們?yōu)槟鷾蕚淞瞬煌L格的5篇經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展的概念，期待它們能激發(fā)您的靈感。

篇1

關(guān)鍵詞：高質(zhì)量 會計準則 會計信息 評價標準 體系 評價

一、引言

美國證券交易委員會（SEC）前主席阿瑟?利維特（Anthur Levitt）（1998）首次提出高質(zhì)量會計準則的三個標準：第一，要以公認的財務(wù)報告概念框架的核心概念為基礎(chǔ)；第二，準則必須能導(dǎo)致可比性、透明度和充分的信息披露，可供投資者在不同期間進行公司業(yè)績的分析；第三，準則必須嚴格地解釋和應(yīng)用，利維特的觀點得到了普遍認可；隨后美國會計學會下屬的財務(wù)會計準則委員會（FASC）、管理會計師協(xié)會下屬的財務(wù)報告委員會（FRC）、美國注冊會計師協(xié)會下屬的會計準則執(zhí)行委員會（AASEC）、投資管理與研究協(xié)會下屬的財務(wù)會計政策委員會（FAPC）、財務(wù)經(jīng)理協(xié)會下屬的公司報告委員會（CCR）以及德勤國際會計公司合伙人約翰?史密斯（John T?Simth）分別就高質(zhì)量會計準則的評價標準提出了各自的看法。縱觀各種觀點，一是提出的評價標準比較零散，二是基于不同利益出發(fā)提出的評價標準存在部分分歧。在國內(nèi)，關(guān)于高質(zhì)量會計準則的研究相對較少，只有少數(shù)學者對此做過專門的研究。我國著名會計學者葛家澍教授（1999，2000，2002，2008）先后介紹了國外關(guān)于高質(zhì)量會計準則的研究動態(tài)并對高質(zhì)量會計準則的評價標準做了研究，總結(jié)出高質(zhì)量會計準則的九個評價標準。我國學者魏明海教授（1999）在介紹了國外的評價標準后提出二類十二條標準。裘宗舜（2003）提出了高質(zhì)量會計準則的基本屬性、制定模式和制定機制，并對我國制定高質(zhì)量會計準則提出了初步建議。可見，國內(nèi)的研究主要集中在介紹國外關(guān)于高質(zhì)量會計準則的研究動態(tài)并對高質(zhì)量會計準則的評價標準做出初步的探討，研究不夠深入，評價標準缺乏系統(tǒng)性，特別是結(jié)合我國上市公司執(zhí)行新企業(yè)會計準則的情況去研究高質(zhì)量會計準則的評價標準，并對我國企業(yè)會計準則的質(zhì)量作出評價的文獻更是罕見。 全球金融危機爆發(fā)后，G20華盛頓峰會提出了建立全球高質(zhì)量會計準則的倡議，再次引起了國際社會對高質(zhì)量會計準則的關(guān)注和思考；我國新企業(yè)會計準則自2007年起在上市公司開始實施，全新的準則體系被認為是提高了一個層次，經(jīng)過了3年多的實踐檢驗，我國新會計準則的質(zhì)量究竟如何，是否達到了高質(zhì)量會計準則的標準，是我國準則制定部門、監(jiān)管部門、會計準則執(zhí)行者和會計信息使用者非常關(guān)注的問題。那么，究竟什么樣的會計準則才是高質(zhì)量的會計準則，高質(zhì)量會計準則的評價標準應(yīng)是什么？本文在國內(nèi)外已有觀點的基礎(chǔ)上做進一步探討，構(gòu)建以“高質(zhì)量會計信息”為核心的高質(zhì)量會計準則的評價標準體系，并對我國新會計準則的質(zhì)量作出初步評價，為進一步完善我國的會計準則提供參考。

二、高質(zhì)量會計準則評價體系

（ 一 ）高質(zhì)量會計準則核心評價標準――高質(zhì)量會計信息 會計信息是會計系統(tǒng)的最終產(chǎn)品，是產(chǎn)品就有質(zhì)量要求。會計信息的質(zhì)量是通過一系列質(zhì)量特征來體現(xiàn)的。美國FASB在其第二號財務(wù)會計概念公告中對會計信息質(zhì)量特征作了系統(tǒng)闡述，其中重點強調(diào)了可靠性、相關(guān)性、透明度、中立性、可比性和一致性。我國在《基本準則》中也對會計信息的質(zhì)量作了要求，主要包括可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實質(zhì)重于形式、重要性、謹慎性和及時性。而高質(zhì)量會計信息是以可靠性和相關(guān)性為首要特征的，其中，可靠性又是高質(zhì)量會計信息的最重要的屬性，正如葛家澍所言“可靠性是會計信息、尤其是財務(wù)報表內(nèi)會計信息的靈魂”。可靠性是確保會計信息具有相關(guān)性的必要前提，不可靠的信息是不相關(guān)的，對信息使用者是毫無用處的。因此，會計信息若是高質(zhì)量的，則首先必須是可靠的、相關(guān)的，當然也要符合其他質(zhì)量特征。Auther Levitt曾形象地把會計準則比喻為照相機，而包括財務(wù)報告在內(nèi)的會計信息是用照相機拍攝的，可反映公司財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的圖像，高質(zhì)量的會計準則好比性能良好的照相機，高質(zhì)量的會計信息則是真實、清晰的財務(wù)圖像。評價一部照相機的質(zhì)量高低，關(guān)鍵是看所拍攝的圖像是否真實、清晰，若所拍攝的圖像失真、模糊，即使照相機的制造再科學、技術(shù)再高、材料再好、功能再齊全也都是枉然，只能判定此照相機質(zhì)量并不高。同理，評價一項會計準則是否為高質(zhì)量的會計準則，關(guān)鍵是看在此會計準則規(guī)范下所產(chǎn)生的會計信息是否為高質(zhì)量的，若會計信息是高質(zhì)量的，則此會計準則是高質(zhì)量的；若產(chǎn)生的會計信息不可靠、不相關(guān)，即使會計準則的制定質(zhì)量再高、可操作性和可理解性再強、與國際再趨同，也只能判定此會計準則質(zhì)量不高。因此，產(chǎn)生并披露高質(zhì)量會計信息是高質(zhì)量會計準則的核心評價標準，其它評價標準都是在此標準的基礎(chǔ)上分析獲得。

（ 二 ）高質(zhì)量會計準則具體評價標準 以核心評價標準為基礎(chǔ)，高質(zhì)量會計準則的評價標準可以細化為準則制定質(zhì)量和準則內(nèi)容質(zhì)量兩類標準。

（1）準則制定質(zhì)量標準。要保證照相機拍攝的圖像真實、清晰，照相機的制造必須具備一定的要求和標準；同理，要保證會計信息的高質(zhì)量，會計準則的制定環(huán)境、制定基礎(chǔ)、制定模式、制定程序和制定組織等必須有一定的標準可循。一是制定環(huán)境。會計準則具有一定的環(huán)境適應(yīng)性。一項會計準則對某個國家某個時期而言是高質(zhì)量的，但對別的國家或其它時期卻并不一定是高質(zhì)量的，因為不同的國家在不同的時期其所處的經(jīng)濟環(huán)境是不同的。首先，資本市場的發(fā)展程度是不同的，資本市場的發(fā)達程度會直接影響到經(jīng)濟業(yè)務(wù)的繁雜程度，從而影響到會計準則制定的詳細程度；其次，會計準則執(zhí)行者的整體情況如公司治理結(jié)構(gòu)和企業(yè)內(nèi)部控制的完善程度是不同的，從而影響到會計準則的實施；再次，會計人員的素質(zhì)如職業(yè)判斷能力是不同的，從而影響到會計準則的制定模式及實施。因此，會計準則的制定必須考慮其所處的環(huán)境，否則，將會導(dǎo)致會計準則不能反映經(jīng)濟實質(zhì)或可操作性缺失，從而使會計信息缺乏可靠性和可比性。可見，會計準則的制定是否考慮到特定環(huán)境成為評價會計準則質(zhì)量高低的一個標準。二是制定基礎(chǔ)。以財務(wù)會計概念框架為制定基礎(chǔ)是高質(zhì)量會計準則的一個評價標準。利維特（1998）曾指出高質(zhì)量會計準則必須以國際公認概念框架中的核心概念為其制定基礎(chǔ)。財務(wù)會計概念框架是由奠定財務(wù)會計基礎(chǔ)并為其應(yīng)用的基礎(chǔ)概念所構(gòu)成的體系，其主要作用是評估現(xiàn)有的會計準則，指導(dǎo)未來的會計準則發(fā)展方向和技術(shù)取向，以及為解決實務(wù)中現(xiàn)有準則未涉及的會計問題提供指南。隨著經(jīng)濟全球化的加速，制度創(chuàng)新，新經(jīng)濟業(yè)務(wù)層出不窮，以財務(wù)會計概念框架為基礎(chǔ)制定的會計準則能對新問題的發(fā)展留下空間，作出潛在的合理安排，為新經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理提供指導(dǎo)，這樣才能真實反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)，從而產(chǎn)生可靠、相關(guān)的會計信息。三是制定模式。目前存在三種會計準則的制定模式。一是規(guī)則導(dǎo)向模式，其特點是會計準則由詳細的規(guī)則組成，優(yōu)點是嚴密、完備，具有較強的可操作性，而缺點是掛一漏萬，易為違反準則者尋找借口；二是原則導(dǎo)向模式，其特點是會計準則的內(nèi)容上減少了對會計準則執(zhí)行者的約束，在形式和過程上賦予執(zhí)行者更多的職業(yè)判斷自由，優(yōu)點是能有效地減少違反準則者尋找借口的機會，并能孕育職業(yè)判斷的氛圍，缺點是可操作性較弱；三是目標導(dǎo)向模式，即以原則為基礎(chǔ)的制定模式，目標導(dǎo)向不同于純原則導(dǎo)向和規(guī)則導(dǎo)向，目標導(dǎo)向的會計準則具有以下特點：以經(jīng)改進并一致應(yīng)用的概念框架為基礎(chǔ)、明確指出準則目標、充分的指南盡量減少準則中的例外情況、避免在實質(zhì)上有可能規(guī)避準則意圖的行為。目前三種模式中，原則導(dǎo)向模式和目標導(dǎo)向模式受到準則制定者的青睞。那么，究竟哪種模式下制定的會計準則才是高質(zhì)量的會計準則呢？筆者認為，需要根據(jù)不同國家不同時期的具體情況去作出判斷，若整體會計人員的專業(yè)知識水平較高、職業(yè)判斷能力較強、能較好地理解和應(yīng)用會計準則，則采用原則導(dǎo)向模式制定；若整體會計人員素質(zhì)較低、職業(yè)判斷能力較差、不能很好把握和運用準則，則采用目標導(dǎo)向模式更為合適，有利于會計準則的實施，否則必然會出現(xiàn)各自判斷、各自理解，最后核算的結(jié)果五花八門，有損會計信息的可比性。四是制定程序。一項高質(zhì)量會計準則的出臺，必須有一套公開、透明的應(yīng)循程序，應(yīng)循程序是保證制定高質(zhì)量會計準則從立項到的必經(jīng)步驟。會計準則的制定程序中必須貫穿透明度原則：要建立公開化、制度化的征求意見制度，從立項開始，到準則，都應(yīng)公開廣泛地征求意見；會計準則在制定過程中應(yīng)嚴格實行專家和群眾相結(jié)合,力求準則制定過程公開化、民主化；要加強準則制定部門和相關(guān)監(jiān)管部門的溝通，對準則的出臺時間、基本要求、反饋意見等進行磋商與合作；準則、指南和解釋公告都必須在執(zhí)行前公開，不能變成內(nèi)部文件；要公開更多已有相關(guān)知識，以便社會公眾更好地理解會計準則及其相應(yīng)的利益關(guān)系。總之，準則的制定和執(zhí)行都不能暗箱操作，沒有透明度，就不能體現(xiàn)公開、公平、公正的市場法則，就不能確保會計準則的質(zhì)量，更不能保證會計信息的相關(guān)性、可靠性和透明度。五是制定組織。高質(zhì)量會計準則的制定，需要有組織保證。一是準則制定機構(gòu)的獨立性，會計準則的制定過程是一個多方利益者博弈的過程，只有當準則制定機構(gòu)獨立于相關(guān)利益者，制定出來的會計準則才能不偏不倚，保持中立。二是準則制定人員的廣泛代表性，應(yīng)該廣泛吸收實務(wù)界和學術(shù)界的專家學者、吸收信息提供者和信息使用者相關(guān)代表、吸收監(jiān)管部門和審計部門及稅務(wù)部門相關(guān)代表、吸收會計專業(yè)人士和非專業(yè)人士去參與準則的制定。只有具有組織保證的會計準則所產(chǎn)生的會計信息才具有較高的相關(guān)性和透明度。

（2）準則內(nèi)容質(zhì)量標準。要保證所拍攝圖像的真實、清晰，除了要達到制造方面的標準，照相機本身的品質(zhì)如零部件的質(zhì)量、操作性、外形設(shè)計等也必須達到一定的要求；同理，要保證會計信息的高質(zhì)量，僅僅有準則制定的保證還不夠，更需要會計準則內(nèi)容上達到相應(yīng)標準，如準則的可操作性、可理解性、國際趨同性和經(jīng)濟實質(zhì)性等。一是經(jīng)濟實質(zhì)性。企業(yè)交易和事項的經(jīng)濟實質(zhì)與其法律形式并不總是一致的，只有反映經(jīng)濟實質(zhì)的會計信息才是真實的、可靠的、相關(guān)的，對會計信息使用者才是有用的。會計準則是規(guī)范企業(yè)會計確認、計量和報告行為、保證會計信息質(zhì)量的種種標準，因此，必然要求會計準則提供的會計確認、計量和報告的相關(guān)指南能夠反映企業(yè)交易和事項的經(jīng)濟實質(zhì)，方能產(chǎn)生高質(zhì)量的會計信息。二是可操作性。高質(zhì)量的會計準則必須有利于實務(wù)操作。因此，要求會計準則的制定必須考慮會計人員的整體素質(zhì)特別是職業(yè)判斷能力，當職業(yè)判斷能力不強的時候，會計準則的內(nèi)容更強調(diào)可操作性。如果會計準則的制定采用原則導(dǎo)向模式，必須出臺一些嚴格的解釋和詳細的指引，從而增強會計準則的可操作性。缺乏可操作性的會計準則只會使會計準則的執(zhí)行者在實務(wù)中難以應(yīng)用，此外，由于會計人員的職業(yè)判斷能力參差不齊，將會導(dǎo)致“各自為政”的局面，各有各的判斷、各有各的理解，最后執(zhí)行情況大相徑庭，從而造成會計信息嚴重不可比。三是可理解性。高質(zhì)量的會計準則其內(nèi)容必須是可理解的。僅當會計準則的內(nèi)容容易被理解時，會計準則執(zhí)行者才能正確執(zhí)行會計準則，注冊會計師才能準確判斷所審計的財務(wù)報告是否遵守了會計準則的要求，監(jiān)管部門才能有效監(jiān)督會計準則的執(zhí)行。因此，首先，會計準則的語言表述必須簡潔、明確，在不影響科學性的前提下盡量通俗易懂，不能含糊不清；其次，語言表達要本土化，會計準則制定過程中為實現(xiàn)國際趨同，往往有些準則直接或間接引用國際會計準則，在引用過程中要求會計專業(yè)人士與翻譯專業(yè)人士共同意譯而非直譯，否則會計準則的內(nèi)容將會出現(xiàn)模糊不清、語句不通、晦澀難懂的情況，連會計學術(shù)界專業(yè)人士都難于讀懂，更難于去要求企業(yè)一般的會計人員讀懂并加于運用，此時要產(chǎn)生可靠、可比的高質(zhì)量會計信息便無從談起。四是國際趨同性。會計準則的國際趨同是一個國家經(jīng)濟發(fā)展和經(jīng)濟全球化的必然選擇，是大勢所趨。隨著資本市場全球化步伐的加快，投資者在全球范圍內(nèi)尋找最佳投資機會，公司則在全球范圍內(nèi)尋求最低成本的資本，然而，這一發(fā)展卻遇到一大障礙，即上市公司會計信息因會計準則存在不同程度的差異而缺乏可比性，這使資本市場的交易成本上升，為此，亟需建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會計準則，以減少資本市場和公司發(fā)展的成本。因此，會計準則的制定必須實現(xiàn)與國際會計準則的持續(xù)全面趨同，會計信息才能夠成為國際通用的商業(yè)語言，才有利于本國企業(yè)和資本市場的發(fā)展。

（ 三 ）高質(zhì)量會計準則評價標準體系圖 綜上分析，高質(zhì)量會計準則的評價標準應(yīng)該是一個體系，如（圖1）所示：核心標準是產(chǎn)生并披露高質(zhì)量會計信息，以核心標準為基礎(chǔ)可分析獲得準則制定質(zhì)量和準則內(nèi)容質(zhì)量兩類九個細化標準，而每個細化標準反過來又會影響到會計信息的質(zhì)量。

三、我國企業(yè)會計準則質(zhì)量分析

（ 一 ）我國企業(yè)會計準則制定質(zhì)量分析 經(jīng)過3年多的實踐檢驗，我國會計準則的質(zhì)量是否達到了高質(zhì)量會計準則的標準，其實施是否達到了預(yù)期的目的，以下結(jié)合高質(zhì)量會計準則的評價標準及我國上市公司執(zhí)行新會計準則的情況予以評價，為我國準則制定者進一步完善會計準則指明方向、提供參考。（1）制定環(huán)境評價。我國新企業(yè)會計準則的制定既考慮到了國際環(huán)境又考慮到了我國的特殊環(huán)境。首先，我國新準則實現(xiàn)了國際趨同，是制定過程中考慮國際環(huán)境的體現(xiàn)，隨著經(jīng)濟全球化和資本市場全球化的進一步深入，會計信息必須成為國際通用的商業(yè)語言，才能為全球投資者提供更加透明可比的財務(wù)信息，從而促進本國企業(yè)和資本市場的發(fā)展。然而，趨同不等同于相同，在制定過程中也考慮到了中國的實際情況。如關(guān)于資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回問題，國際會計準則允許對已經(jīng)確認的資產(chǎn)減值損失予以轉(zhuǎn)回，而我國考慮到很多企業(yè)將轉(zhuǎn)回減值損失作為操縱利潤的主要手段，新會計準則規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后不得轉(zhuǎn)回。（2）制定基礎(chǔ)評價。高質(zhì)量會計準則強調(diào)以財務(wù)會計概念框架為制定基礎(chǔ)。目前我國尚無專門的財務(wù)會計概念框架，而是以《企業(yè)會計準則――基本準則》取代，在作用上，基本準則是所有具體準則的基礎(chǔ)，可用來指導(dǎo)、評估和發(fā)展具體準則，為具體準則的制定提供理論依據(jù)，為具體準則提供基本概念并指引方向；在內(nèi)容上，除了包含國際會計準則及美英國家財務(wù)會計概念框架的基本內(nèi)容外還有了一些突破，包含了會計基本假設(shè)、財務(wù)報告目標、會計信息的質(zhì)量要求、會計要素及其定義、會計計量模式及財務(wù)報告；在地位上，基本準則不是站在企業(yè)會計準則體系之外，而是融入了企業(yè)會計準則體系，并處于頂尖地位，不僅是法規(guī)，而且是比具體準則更重要、更基本的規(guī)范。因此，葛家澍認為“全部準則如不看表述的用語，而看表述的實質(zhì)，已完整體現(xiàn)了概念框架的基本內(nèi)容”，我國的基本準則，是我國現(xiàn)階段的財務(wù)會計概念框架，既立足于中國國情，又努力與國際會計慣例趨同。可見，我國企業(yè)會計準則的制定是以財務(wù)會計概念框架為基礎(chǔ)的。（3）制定模式評價。國際會計準則是以原則為導(dǎo)向，實現(xiàn)國際趨同是大勢所趨，我國新企業(yè)會計準則體現(xiàn)了原則導(dǎo)向的特征。原則導(dǎo)向最大的特點是需要更多的職業(yè)判斷，但目前我國會計人員的整體素質(zhì)特別是職業(yè)判斷能力較差，對會計準則的一些原則性規(guī)定不能準確把握，會計職業(yè)判斷不是很恰當，于是我國財政部等相關(guān)部門作出了一系列的努力，為會計準則的順利實施提供基礎(chǔ)，先后出臺會計準則的應(yīng)用指南、解釋公告、專家工作組意見等一些詳細的指導(dǎo)，同時也致力于提高會計人員的素質(zhì)，如財政部2009年啟動了企業(yè)類全國會計領(lǐng)軍（后備）人才培養(yǎng)計劃著力于培養(yǎng)高素質(zhì)、復(fù)合型的會計領(lǐng)軍人才，其他各級財政部門也組織了一些不同類型的培訓，實踐證明，新準則得到了平穩(wěn)有效的實施。因此，筆者認為，雖然從短期看以原則導(dǎo)向仍然存在一些問題，但從長遠的角度看我國準則采用原則導(dǎo)向模式是合適的、也是合理的。（4）制定程序評價。高質(zhì)量會計準則的制定程序強調(diào)公開透明。為制定新會計準則體系，我國財政部在借鑒國際會計準則委員會和美國的先進經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，2003年 7月頒布了《會計準則制定程序》，規(guī)定會計準則的制定過程分為立項階段、起草階段、公開征求意見階段和階段，較之我國以前的制定程序有了一定的進步，但與國際會計準則公開透明的應(yīng)循程序相比仍存在一些問題：首先，公開性不足，除了第四個階段社會公眾能夠看到準則的正式外，前三個階段都存在公開性不足甚至不公開的狀況，公眾只是偶爾能從有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)講話中了解到將制定哪些會計準則，至于準則的研究進展及起草情況，公眾不得而知。其次，征求意見的范圍過窄時間過短，征求意見稿的反饋主要來自于高校和部委以及各地財政局所組織的座談會記錄，來自于會計準則執(zhí)行者的反饋意見很少見；另外，一項國際會計準則的征求意見的時間長達6個月，而我國從財政部公布企業(yè)會計準則――基本準則征求意見稿到正式包含1項基本準則和38項具體準則只經(jīng)歷了短短8個月的時間，很顯然，準則征求意見的時間是不足的。最后，缺少投票機制，美國財務(wù)會計準則委員會和國際會計準則委員會都會在征求意見期滿后通過投票最后決定是否通過并準則，而我國準則與否決定權(quán)在會計司，財務(wù)會計準則委員會僅僅是收集意見并提交財政部會計司，其成員沒有表決權(quán)。（5）制定組織評價。在制定機構(gòu)方面，我國新企業(yè)會計準則是由財政部會計司代表政府制定的，一是考慮歷史慣例，我國以往會計準則及其他會計制度均是由財政部代為制定，二是為了保證會計準則的權(quán)威性。但是，財政部會計司作為準則制定機構(gòu)，其在形式上顯然是不獨立的，因為政府是會計準則的一大利益相關(guān)者，唯有在實質(zhì)獨立性上去彌補，若能有效去溝通政府與民間的關(guān)系，能有效去協(xié)調(diào)各方利益，最終也能制定出中立、不偏不倚的會計準則來。在制定人員方面，《會計準則制定程序》規(guī)定會計準則具體的制定工作由項目起草組負責，項目起草組原則上以會計司各處為單位組成并吸收相關(guān)人員參加，但對“相關(guān)人員”未作明確規(guī)定。財務(wù)會計準則委員雖吸納了具有廣泛代表性的專家參與，但財務(wù)會計準則委員會成員沒有決定權(quán)，僅起到咨詢的作用，因此，財政部會計司及其工作人員在準則制定過程中占決定性地位，其代表性顯然是不夠廣泛的，特別是缺少會計準則執(zhí)行者中的代表，勢必影響到會計準則制定過程中的利益平衡。

（ 二 ）我國企業(yè)會計準則內(nèi)容質(zhì)量分析 可從以下方面進行分析：（1）經(jīng)濟實質(zhì)性評價。我國《企業(yè)會計準則――基本準則》第十六條規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)會計確認、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或事項的法律形式為依據(jù)”，所有具體準則的制定必須以此為理論依據(jù)和指引，必須能夠真實反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的經(jīng)濟實質(zhì)。以收入準則為例，準則規(guī)定了確認銷售商品的收入的五個條件，企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；收入的金額能夠可靠計量；相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量，五個條件缺一不可，因此往往實務(wù)中出現(xiàn)的售后回租、售后回購等一些交易，形式上看是銷售行為，但實質(zhì)上其并不符合銷售商品收入確認的條件，是不能確認銷售收入的。（2）可操作性評價。我國新企業(yè)會計準則屬于原則導(dǎo)向，其顯著特征是要求企業(yè)根據(jù)會計準則規(guī)定的原則結(jié)合實際情況做出職業(yè)判斷，如收入確認、資產(chǎn)減值、預(yù)計負債、債務(wù)重組、企業(yè)合并、公允價值計量等都涉及到職業(yè)判斷，但目前我國會計人員會計職業(yè)判斷能力普遍較低，凸現(xiàn)出某些準則缺乏可操作性。以公允價值計量為例，新企業(yè)會計準則的一大亮點是引入了公允價值計量屬性，目前已頒布的38個具體準則中至少有17個不同程度地運用了公允價值計量屬性，新準則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當根據(jù)不同情形分別采用同類資產(chǎn)活躍市場報價、類似資產(chǎn)活躍市場報價和估值技術(shù)等確定公允價值。但到目前為止，公允價值的確定在實務(wù)中仍是難于操作的一大難題：一是公允價值不易取得，我國市場經(jīng)濟的成熟度還不充分，部分資產(chǎn)不存在活躍市場，也無同類或類似資產(chǎn)的活躍市場價格，需要采用其他技術(shù)進行估值，評估價值又難以獲得各方的共同認可；二是以同類或類似資產(chǎn)市場價值為基礎(chǔ)確認的公允價值，如何確定其修正參數(shù)，也是一個難于操作的問題；三是目前仍有很多資產(chǎn)需要采用估值技術(shù)確定公允價值，但如何選擇估值模型和相關(guān)參數(shù)假設(shè)等，新準則沒有提供詳細指導(dǎo)，存在較大的人為因素。公允價值計量缺乏可操作，導(dǎo)致會計信息缺乏可比性，同時也降低了會計信息的可靠性。（3）可理解性評價。為實現(xiàn)國際趨同，且制定準則的時間較為倉促，有些全新出臺的準則如《金融工具確認和計量》、《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》等，內(nèi)容往往參照相應(yīng)的國際會計準則直接翻譯過來，一些條款句子過長，文字晦澀難懂，再加上有些經(jīng)濟業(yè)務(wù)在中國并不普及，導(dǎo)致會計準則執(zhí)行者難于理解，也就無從在實務(wù)中正確運用。如對金融資產(chǎn)的分類，上市公司在執(zhí)行過程中往往難于正確理解和把握，導(dǎo)致會計處理出現(xiàn)偏差，有的公司將其持有的對上市公司具有控制、共同控制或重大影響的限售股權(quán)分類為可供出售金融資產(chǎn)，新準則規(guī)定應(yīng)作為長期股權(quán)投資處理，有些公司將本應(yīng)歸屬于持有至到期投資的金融資產(chǎn)分類為貸款和應(yīng)收賬款，最后必然會導(dǎo)致企業(yè)間會計信息的不可比。（4）國際趨同性評價。我國新企業(yè)會計準則實現(xiàn)了國際趨同，同時致力于與國際上主要國家和經(jīng)濟體的等效，并取得了一定的成績：一是2007年我國內(nèi)地和香港的會計準則實現(xiàn)了等效；二是經(jīng)過多輪會談和協(xié)商，中歐會計準則等效取得重要進展，2008年12月歐盟就第三國會計準則等效問題規(guī)則，規(guī)定自2009年至2011年底的過渡期內(nèi)，允許中國企業(yè)進入歐盟境內(nèi)市場時利用中國企業(yè)會計準則編制財務(wù)報告；三是中美會計合作納入雙方對話議程，美國財務(wù)會計準則委員會已正式宣布允許外國企業(yè)赴美上市按國際財務(wù)報告準則編制財務(wù)報告，為中美會計準則等效創(chuàng)造了條件。另外，實現(xiàn)國際趨同后，準則制定部門仍密切關(guān)注國際會計準則的變化并積極參與到國際會計準則的制定過程中去，促進國際會計準則更多地考慮中國的情況，并對我國會計準則作出相應(yīng)的調(diào)整，為實現(xiàn)與國際會計準則的全面持續(xù)趨同而努力。

綜上可見，結(jié)合高質(zhì)量會計準則的九個細化標準逐一分析我國新企業(yè)會計準則，其中制定環(huán)境、制定基礎(chǔ)、制定模式、經(jīng)濟實質(zhì)性和國際趨同性5個方面是達標的，但是制定程序、制定組織、可操作性、可理解性四個指標仍存在一些問題，而且均不同程度影響到會計信息的質(zhì)量如可靠性、相關(guān)性和可比性，進而高質(zhì)量會計準則的核心標準――產(chǎn)生并披露高質(zhì)量會計信息難于達到。因此，我國的新企業(yè)會計準則與高質(zhì)量會計準則仍有一定距離，準則制定部門仍需針對不達標的方面進一步加以完善，向高質(zhì)量會計準則努力邁進，以提供高質(zhì)量的會計信息，滿足會計信息各方使用者的需求，從而更好地推進我國資本市場和社會經(jīng)濟的進一步健康發(fā)展。

參考文獻：

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［2］葛家澍：《關(guān)于高質(zhì)量會計準則和企業(yè)財務(wù)業(yè)績報告改進的新動向》，《會計研究》2000年第12期。

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篇2

一、質(zhì)量成本概念的不完整性

現(xiàn)代質(zhì)量成本管理的問題首先集中體現(xiàn)在對質(zhì)量成本的認識上。具體而言，現(xiàn)代質(zhì)量成本管理中的質(zhì)量成本概念具有明顯的不完整性——將質(zhì)量成本狹隘地認為只是質(zhì)量不足所導(dǎo)致的成本，而將質(zhì)量過剩問題所導(dǎo)致的成本排除在質(zhì)量成本管理之外。

當前絕大多數(shù)理論都將質(zhì)量成本定義為由質(zhì)量不合格(不足)而引致的各種支出，包括：對質(zhì)量不足的預(yù)防與檢驗成本和由于質(zhì)量不足而引發(fā)的失敗成本兩大類。在此基礎(chǔ)之上，質(zhì)量成本管理的其他，如質(zhì)量成本屬性、成本、成本控制等也都是以質(zhì)量不足為對象來加以的。但是質(zhì)量成本的這種定義，顯然是不完全的，它只涵蓋了質(zhì)量成本的部分外延。換言之，由于質(zhì)量低下引致的成本僅是質(zhì)量成本的一個部分，除此之外，質(zhì)量過剩成本也應(yīng)是一種質(zhì)量成本。

筆者認為，將質(zhì)量過剩引致的成本作為質(zhì)量成本的組成部分其原因有二：首先，質(zhì)量成本管理的客觀環(huán)境發(fā)生了較大的變化。過去由于技術(shù)的限制，企業(yè)、行業(yè)乃至整個的產(chǎn)品生產(chǎn)多存在著較為嚴重的質(zhì)量不足問題，所以質(zhì)量管理、質(zhì)量成本管理都是以質(zhì)量不足為管理的中心，人們千方百計的提高產(chǎn)品質(zhì)量，以使產(chǎn)品能夠滿足客戶的要求。但是隨著科學技術(shù)的發(fā)展和人們幾十年來在質(zhì)量管理上的不懈努力，現(xiàn)代產(chǎn)品的質(zhì)量已有了明顯的提高，人類社會實現(xiàn)了產(chǎn)品質(zhì)量的整體性飛躍，質(zhì)量過剩的問題逐漸顯現(xiàn)出來i這種情況的變化決定了不能再忽視質(zhì)量過剩問題，對質(zhì)量成本概念應(yīng)當加以重新定位，使之完整地包含質(zhì)量不足成本和質(zhì)量過剩成本兩個部分。其次，人們對質(zhì)量成本管理的主觀認識發(fā)生了較大的變化。過去人們對質(zhì)量成本管理的認識存在偏頗，表現(xiàn)為在管理中存在“三重三輕”的現(xiàn)象，即重管理輕經(jīng)營、重質(zhì)量輕成本、重不足輕過剩：所謂重管理輕經(jīng)營是指現(xiàn)代質(zhì)量成本管理將注意力集中于生產(chǎn)過程，只關(guān)注產(chǎn)品質(zhì)量成本的預(yù)防、控制等管理環(huán)節(jié)，而對于質(zhì)量管理的結(jié)果是否能為企業(yè)的經(jīng)營帶來效益卻很少關(guān)心。重質(zhì)量輕成本則是指現(xiàn)代質(zhì)量成本管理活動的目標和對象上存在偏差，并未真正將控制質(zhì)量成本作為管理活動的目標，而錯誤地將目標定位在質(zhì)量控制上，這使得質(zhì)量成本管理與質(zhì)量管理混為一談，其結(jié)果是企業(yè)只重視產(chǎn)品質(zhì)量的提高而不注意質(zhì)量改善會給企業(yè)效益造成的。重不足輕過剩則是指現(xiàn)代質(zhì)量成本管理過多的將精力集中于對質(zhì)量不足成本的管理；一味地對質(zhì)量不足進行改進，而不關(guān)心質(zhì)量是否已超過用戶實際需要。過高的提升產(chǎn)品質(zhì)量，將可能產(chǎn)生不良的結(jié)果：一方面質(zhì)量的過度提高耗費了企業(yè)大量資源，另一方面過高的質(zhì)量只不為顧客所察覺或接受，從而無法為企業(yè)帶來利益，與質(zhì)量管理的初衷相違背。但隨著市場經(jīng)濟體制的日漸形成，不考慮企業(yè)效益的缺點必須克服，因為在市場經(jīng)濟中企業(yè)的經(jīng)濟效益關(guān)系到企業(yè)的生存與發(fā)展，企業(yè)更加注重對于成本的控制和對經(jīng)濟效益的提高。所以“三重三輕”的錯誤觀念在市場經(jīng)濟的浪潮申逐漸被滌蕩清除，人們逐漸認識到應(yīng)當加強對質(zhì)量過剩問題的管理，這將有助于形成正確的成本效益觀念。

二、質(zhì)量成本概念的完善

(一)引入新的質(zhì)量管理觀念是完善質(zhì)量成本概念的基礎(chǔ)。

質(zhì)量是企業(yè)的生命，是企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)濟效益的保證。自我國實行市場經(jīng)濟體制改革以來，質(zhì)量成為競爭的核心因素，企業(yè)也越來越重視質(zhì)量管理。與發(fā)達國家一樣，全面質(zhì)量管理曾在我國引發(fā)了質(zhì)量管理的一場革命，使我國產(chǎn)品和服務(wù)的質(zhì)量從根本上提升到較高的水平。然而隨著市場競爭的激烈化和顧客需求日趨多樣化，過去那種單純以國家或行業(yè)標難為質(zhì)量判斷依據(jù)的工程導(dǎo)向的質(zhì)量觀，越來越顯示出其局限性。高質(zhì)量未必代表必勝的優(yōu)勢，因為高質(zhì)量也常常不被顧客所接受，同時按照全面質(zhì)量管理的要求，質(zhì)量的提高往往要以人力、物力、技術(shù)、信息、管理等成本的追加為代價，這最終會抵消質(zhì)量提高所帶來的利潤優(yōu)勢。特別是當產(chǎn)品質(zhì)量普遍得到提高，使競爭者處于大致相同的質(zhì)量水平時，如何在保證一定質(zhì)量水平的前提下，實現(xiàn)對成本的有效控制成為競爭取勝的關(guān)鍵。

于是，將質(zhì)量與成本雙重因素考慮進去，我們提出了以既能滿足顧客需求又能減少過高質(zhì)量所帶來的不經(jīng)濟現(xiàn)象為判斷標準的“合理質(zhì)量”的管理觀念。一方面，為了滿足顧客的需要，企業(yè)必須保證質(zhì)量；另一方面，為了減少成本耗費，贏得利潤，企業(yè)又不能盲目地提高質(zhì)量。質(zhì)量也應(yīng)把握一個合理的“度”，以尋求顧客與企業(yè)雙方利益的滿足。這才是質(zhì)量管理所要達到的真正目標。筆者認為，把握“合理質(zhì)量”的深層內(nèi)涵，艾健在于力求實現(xiàn)三個層次的平衡。

第一，尋求顧客滿足與產(chǎn)品質(zhì)量水平之間的平衡。滿足顧客需要是社會生產(chǎn)的目的，也是企業(yè)在激烈的競爭中生存和發(fā)展的前提。因此，質(zhì)量工作必須始終以顧客需要為根本，質(zhì)量水平也應(yīng)以達到顧客期望的質(zhì)量為最低界限。同時，應(yīng)當明確，質(zhì)量只有能被顧客所認知和接受時才是有意義的，否則就是無效質(zhì)量或不必要質(zhì)量。所謂無效質(zhì)量是產(chǎn)品質(zhì)量完全或部分與顧客需要發(fā)生背離，從而不能為顧客所接受；這實際上是質(zhì)量傳遞的失效：而不必要質(zhì)量則是指產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量遠遠超出了顧客的期望，雖然它也可能實現(xiàn)顧客的需要，但要以失去后續(xù)提高質(zhì)量的潛力為代價。無效質(zhì)量和不必要質(zhì)量共同導(dǎo)致了企業(yè)產(chǎn)品的質(zhì)量過剩，它意味著成本的損失和浪費，是“合理質(zhì)量”所不容許的。

第三，尋求產(chǎn)品更新周期與質(zhì)量保證期的平衡。在技術(shù)與競爭的驅(qū)動下，新產(chǎn)品層出不窮，產(chǎn)品開發(fā)周期和壽命周期日趨縮短，這也增強了追求“合理質(zhì)量”的迫切性。一方面競爭呼喚高質(zhì)量的產(chǎn)品，而耐用性是質(zhì)量的重要標志。在“以質(zhì)取勝”觀念的引導(dǎo)下，不惜花費大量的投入，開發(fā)質(zhì)量高、耐用性強的產(chǎn)品。另一方面，產(chǎn)品更新?lián)Q代速度的不斷加快，使消費者的日味不停地轉(zhuǎn)換，最終將使高耐用性的產(chǎn)品在市場上過早地淘汰，而企業(yè)在提高產(chǎn)品耐用性(即質(zhì)量)方面的高成本支出得不到相應(yīng)的高回報，不可避免地會蒙受損失。“合理質(zhì)量”則要求：產(chǎn)品的質(zhì)量保證期盡可能地與產(chǎn)品更新?lián)Q代的步伐保持一致，并形成動態(tài)平衡。從而可以避免由于過高質(zhì)量而帶來的浪費。

第三，尋求產(chǎn)品部件間質(zhì)量的協(xié)調(diào)與平衡。這是針對同一產(chǎn)品不同部件的“合理質(zhì)量”要求而言的。通常情況下，如果一種產(chǎn)品的關(guān)鍵功能部件因達到壽命而發(fā)生報廢，往往使整件產(chǎn)品退出使用，而其他部件被分解并繼續(xù)使用的可能性很小。所以，關(guān)鍵功能部件的質(zhì)量保證期就決定了整件產(chǎn)品的使用期。那么，其他部件能夠超過該期限繼續(xù)使用的功能部分，完全可視為一種過剩質(zhì)量。“合理質(zhì)量”要求的最佳狀態(tài)是：同一產(chǎn)品的各種不同部件達到相同或者相近的質(zhì)量水平，使用壽命盡可能地趨于一致，從而減少不必要質(zhì)量所耗費的成本。

總之，“合理質(zhì)量”觀念更加突出了質(zhì)量成本管理的效益原則，它嚴格區(qū)別于以行業(yè)或國家標準為判斷依據(jù)的工程導(dǎo)向的質(zhì)量觀念，是一種較為先進的管理思想，同時也為完善質(zhì)量成本概念提供了基礎(chǔ)。

(二)質(zhì)量成本概念的完善。

正如本文前面所論述的，當前質(zhì)量成本的定義是在工程導(dǎo)向的質(zhì)量觀念指導(dǎo)下提出的，自始至終都體現(xiàn)出對高質(zhì)量的不懈追求。但隨著“合理質(zhì)量”觀念的出現(xiàn)，它的核心內(nèi)涵與構(gòu)成都發(fā)生了很大的變化。

在“合理質(zhì)量”觀念下，更為完整的質(zhì)量成本定義應(yīng)該是：企業(yè)為確保產(chǎn)品質(zhì)量保持在既能滿足顧客的正常要求，只能為企業(yè)帶來最佳經(jīng)濟效益的質(zhì)量水平上所發(fā)生的一切費用。它的內(nèi)容包括四個部分：預(yù)防質(zhì)量不足成本、預(yù)防質(zhì)量過剩成本、故障成本和無效成本。其具體內(nèi)容如下：

1．預(yù)防質(zhì)量不足成本，是指企業(yè)為保證產(chǎn)品質(zhì)量水平不低手基本的質(zhì)量標準，能夠滿足顧客合理要求所支付的費用。這一成本是企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量的最基本保證，也是合理質(zhì)量觀念的基本要求。

2．預(yù)防質(zhì)量過剩成本，是指企業(yè)為避免由于產(chǎn)品質(zhì)量過剩而產(chǎn)生的無效成本所發(fā)生的一切費用。它體現(xiàn)了合理質(zhì)量觀念對降低產(chǎn)品過剩質(zhì)量的要求，同時也是新觀念下成本管理的特點之一。

3．故障成本，是指由于企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量低下，無法達到最基本的標準而給企業(yè)造成的各種損失。例如：廢品損失、維修損失、退貨損失以及由于質(zhì)量糾紛所引起的訴訟費用和賠償損失等。該成本和預(yù)防質(zhì)量不足成本之間存在負相關(guān)關(guān)系。一般情況下，預(yù)防質(zhì)量不足成本的發(fā)生量較大時，產(chǎn)品質(zhì)量會相應(yīng)提高，故障成本的發(fā)生勢必減少；反之，故障成本將會增加。

篇3

(一)美國證交會(SEC)主席的演講

高質(zhì)量會計準則問題是由SEC主席Authur.Levitt提出的。他在1997年9月29日的一次演講中闡述了一個主題：我們需要高質(zhì)量的會計準則(注：這篇演講，后來以“高質(zhì)量會計準則的重要性”為題發(fā)表在1998年3月的《會計瞭望》(Accounting Horizon)第12卷第1期上。)。作者在文章中主要闡述了以下幾個觀點：

第一，根據(jù)美國的經(jīng)驗，要建立發(fā)達而健全的資本市場，必須有效地保護投資人，使投資人能夠得到上市公司經(jīng)營活動的真實、完整、公允并具有透明度的財務(wù)圖象——那就是公司通過財務(wù)報表所披露的信息，他說：美國SEC自1934年成立以來，就始終要求上市或者發(fā)行證券的公司必須不間斷地披露信息。這些信息應(yīng)當公允而充分，防國際會計止誤導(dǎo)，以利于投資者據(jù)以作出自己的決策。作為規(guī)范會計信息披露的會計準則，在保證會計信息的質(zhì)量上起著關(guān)鍵性的作用。什么是高質(zhì)量的會計準則呢?Levitt沒有下定義，但他舉例說：“按良好會計準則產(chǎn)生的財務(wù)報告，要使應(yīng)在本期報告的事項，既不提前，也不滯后;不提過多預(yù)防意外的準備;不確認遞延損失;公司的經(jīng)營業(yè)績實際上在各年是起伏不定的，財務(wù)報告不應(yīng)進行所謂的‘平滑’;不人為地粉飾一個似乎前后一致的、穩(wěn)定發(fā)展的假象”。總之，要根據(jù)會計準則來表現(xiàn)經(jīng)濟真實。而表現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)濟真實才是投資人所需要的信息披露。

十分明顯，要使企業(yè)的財務(wù)報告達到高質(zhì)量，就外部條件來說，必須保證會計準則的高質(zhì)量。

第二，當前，資本市場已經(jīng)全球化。人們不僅要求本國準則高質(zhì)量，而且要求有一系列在世界范圍內(nèi)能夠普遍接受的高質(zhì)量的國際會計準則。Levitt明確指出，國際會計準則要獲得普遍認可，必須符合以下三項目標：

·準則必須包括現(xiàn)有的會計文獻中普遍接受的、綜合性的會計基礎(chǔ)概念中的核心部分。我認為這應(yīng)當是財務(wù)會計概念框架。

·準則必須高質(zhì)量。Levitt把高質(zhì)量理解為“能夠?qū)е驴杀刃浴⑼该鞫群吞峁┏浞值男畔⑴叮眠@些信息，投資人在公司的不同會計期間能夠有意義地分析公司的業(yè)績”。

·準則必須嚴格地加以解釋和應(yīng)用。如果會計準則滿足了這樣的目標——“不論交易或事項是在何時、何地發(fā)生，凡相似的交易或事項均按照相似的方法進行會計處理”，那么，全世界的審計師和會計準則制定者就應(yīng)按照一致的口徑嚴格地予以解釋和運用。否則，可比性和透明性就會受到損害。

把上述三項目標概括起來就是：以財務(wù)會計基本概念為基礎(chǔ)，能導(dǎo)致可比性、透明度和充分的披露并在應(yīng)用時進行嚴格的、統(tǒng)一的解釋。這就是Levitt對高質(zhì)量會計準則的全面要求。

第三，高質(zhì)量的會計準則不可能一朝一夕就能夠達到。它是適應(yīng)投資人和資本市場的需要變化不斷修訂、完善的結(jié)果。因此制定一項高質(zhì)量的準則是需要花費成本的，而且不可能一勞永逸。衡量準則的高質(zhì)量，歸根結(jié)底是看它是否有利于投資人的投資決策。

Levitt發(fā)表了“高質(zhì)量會計準則的重要性”的演講后，在美國會計界引起了強烈的反響。1997AAA&FASB(12月)財務(wù)報告研討會上，許多與會者圍繞“什么是高質(zhì)量會計準則(High Quality Accounting Standards)的屬性(Attritutes)或特征(Characteristic)”這樣一個問題展開了討論。

(二)美國會計學會的意見

美國會計學會是通過“財務(wù)會計準則委員會”(Financial Accounting Standards Committee，F(xiàn)ASC)發(fā)表意見的。FASC認為，一項高質(zhì)量會計準則能夠促進財務(wù)報告提高其使用者作出投資和信貸決策的能力。它應(yīng)當考慮以下三個問題：

第一，新會計準則是否能夠指出財務(wù)報告中的薄弱環(huán)節(jié)?

第二，新會計準則是否通過提高財務(wù)報表使用者作出投資和信貸決策的能力來糾正已經(jīng)覺察的財務(wù)報告的缺陷?

第三，新會計準則的頒布，是否使預(yù)期效益超過預(yù)期成本?

要評估上述三個問題中的每一個，F(xiàn)ASC認為：

第一，如果學術(shù)界的研究是相關(guān)的，那么高質(zhì)量的會計準則應(yīng)當按照學術(shù)研究的結(jié)果來形成并與研究結(jié)果取得一致。學術(shù)界可以既通過經(jīng)濟因素，又通過經(jīng)驗證據(jù)去評估建議中的準則，學術(shù)界的研究可以：(1)指出財務(wù)報告模式中的缺陷;(2)提高財務(wù)報表使用者作出投資與信貸決策的能力;(3)使經(jīng)濟利益超過經(jīng)濟成本。

第二，高質(zhì)量的會計準則必須與FASB的財務(wù)會計概念框架相一致。

(三)美國投資管理研究協(xié)會的意見

在美國，美國投資管理研究協(xié)會(Association for InvestmentManagement and Reserch，AIMR)是最有影響的、代表投資人利益的團體，而其所屬的財務(wù)會計政策委員會(Financial Accounting Policy Committee，F(xiàn)APC)則是它對財務(wù)會計準則的發(fā)言機構(gòu)。FAPC提出，高質(zhì)量會計準則應(yīng)當達到以下六項最重要的標準：

第一，新準則應(yīng)該改善對投資決策者有用的信息。

AIMR的成員經(jīng)常進行財務(wù)分析和投資評估，他們需要大量及時相關(guān)的信息。但是信息收集要花費成本，因此要求信息帶來的效益必須大于成本。FAPC還認為，最有用和最重要的會計準則是那些能夠提供外部使用者原來不能夠估計到的最相關(guān)的信息的準則。

第二，新準則產(chǎn)生的信息應(yīng)該與投資評價相關(guān)。

FAPC提出，

①應(yīng)取消一些與投資評價無關(guān)的信息。他們主張立即注銷未攤銷的商譽。因為投資者關(guān)注的是能帶來未來現(xiàn)金流量的資產(chǎn)價值。而商譽則相反—它是由未來現(xiàn)金流量所產(chǎn)生，已經(jīng)不能再形成任何價值(注：當然這只是代表投資分析機構(gòu)的意見商譽是否屬于資產(chǎn)在會計界仍存在較大的分歧。)。

②公司財務(wù)報告中大部分的定性描述是無用的，需要改進。

③有些信息，只需要在報表以外進行披露。嚴格地講，會計信息無論是在表內(nèi)或者表外披露，兩類信息都是重要的。

篇4

前言

財政部于2006年新的會計準則體系，標志著我國建立了與國際會計準則趨同的企業(yè)計準則體系。新會計準則體系的建立，順應(yīng)中國經(jīng)濟快速市場化和國際化的需要，以提高企業(yè)財務(wù)報告質(zhì)量為核心，首次構(gòu)建了與我國社會主義市場經(jīng)濟相適應(yīng)，與國際準則趨同、涵蓋企業(yè)各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)、可獨立實施的企業(yè)會計準則體系，為完善我國企業(yè)財務(wù)信息披露制度、提高資本市場運行效率和加速融入全球經(jīng)濟發(fā)展具有重要意義。但是，由于我國新會計準則出臺的時間比較倉促，新準則還存在結(jié)構(gòu)層次不科學、會計目標不明確、會計導(dǎo)向不明朗、公允價值計量模式不夠全面等不足，這對經(jīng)濟全球化下的財務(wù)報告質(zhì)量造成了一定的不利影響。為了提高財務(wù)報表質(zhì)量，必須及早制定我國會計準則的概念框架；樹立“決策有用觀”的會計目標；建立以目標為導(dǎo)向的會計準則體系；采用公允價值作為核心計量屬性，使我國會計準則在會計國際化進程中不斷增強會計信息的相關(guān)性、可靠性、可比性和透明度,盡可能地實現(xiàn)高質(zhì)量會計信息的全球共享。

一、我國新會計準則尚未與國際會計慣例趨同的主要內(nèi)容及其對報告質(zhì)量的不利影響

（一）新會計準則的結(jié)構(gòu)層次不科學

我國新會計準則結(jié)構(gòu)由基本準則、具體準則和應(yīng)用指南構(gòu)成，并將類似于概念框架的內(nèi)容歸入基本準則中。這種做法與國際慣例有較大出入，目前，在國際會計準則與各國會計準則中都不存在基本準則與具體準則之分，各個國家和國際會計準則委員會(IASC)都在研究財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)。在IASC的《編制財務(wù)報表的框架》明確指出：“本框架不是一份國際會計準則，因此不對任何特定的計量和列報問題確立標準，本框架的任何內(nèi)容均不支持特定的國際會計準則”；美國FASB的財務(wù)會計概念框架以及英國會計準則委員會（ASB）的“財務(wù)報告原則公告”中也都明確指出：概念框架不屬于會計準則的內(nèi)容，不具有會計準則的效力。而我國會計準則是屬于會計法規(guī)的范疇，既然作為法規(guī)，就需要強制執(zhí)行，而且不得隨意改變，要求保持相對的穩(wěn)定性。筆者認為，我國將會計準則――基本會計準則類比為國外的概念框架，不僅混淆了概念框架的性質(zhì)和作用，推遲了概念框架的出臺，而且削弱了對指導(dǎo)會計準則制定的基本概念和原則的研究，降低了財務(wù)報告質(zhì)量。

（二）新會計準則的目標不明確

在國際會計準則和國外的概念框架別強調(diào)會計目標，是因為會計目標決定了會計信息質(zhì)量要求，決定了計量屬性的選擇，決定了報表的格式，而且會計目標是構(gòu)架會計準則的重要內(nèi)容，目標不同，則可能導(dǎo)致具體準則制定的不同，也將導(dǎo)致會計報告信息質(zhì)量的不同。隨著經(jīng)濟環(huán)境的改變，國外大部分國家的會計目標都從“受托責任觀”轉(zhuǎn)向了“決策有用觀”，而且會計準則一直是授權(quán)民間組織制定，在信息質(zhì)量上更加注重相關(guān)性，并兼顧了可靠性。而我國過去只注重會計職能，很少涉及到會計目標，會計準則的制定權(quán)一直在財政部。為了與國際會計準則趨同，我國新會計準則首次明確提出了會計目標，指出：財務(wù)會計報告的目標是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任的履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。

值得注意的是，如果會計準則及其產(chǎn)生的會計信息主要為使用者的經(jīng)濟決策服務(wù)，會計目標的定位將是“決策有用觀”，對會計要素的定義則主張“資產(chǎn)負債表觀”，對會計計量屬性的選擇，就會由歷史成本為主，轉(zhuǎn)向歷史成本與公允價值并重，甚至將公允價值作為主要的會計計量屬性。反之，如果將會計目標定位于“受托責任觀”，偏重于“收入費用觀”，則“收入費用觀”偏重歷史成本。但是，從新準則的內(nèi)容看到，我國開始注重“全面收益”的理念，體現(xiàn)了“資產(chǎn)負債表觀”，從這個方面來看我國的會計目標應(yīng)該定位于“決策有用觀”；而從計量屬性方面，我國會計準則是以歷史成本為主，公允價值為輔，這又體現(xiàn)了“受托責任觀”的會計目標。這使我國會計目標問題搖擺不定，區(qū)分不清是“受托責任觀”還是“決策有用觀”。這與國際會計準則規(guī)定的滿足投資者決策有用的財務(wù)目標相比，就顯得較為籠統(tǒng)，目標和范圍尚欠明確，這不利于我國會計準則國際化的進一步趨同，也不利于會計準則的質(zhì)量，更不利于會計信息質(zhì)量相關(guān)性和可靠性的有效權(quán)衡。

（三）新會計準則的制定模式不明朗

目前，國際理論界討論的會計準則制定模式主要包括規(guī)則導(dǎo)向、原則導(dǎo)向和目標導(dǎo)向三類。國際會計準則是以原則為導(dǎo)向，只提供原則，不具體涉及到每一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)。美國會計準則原來是以規(guī)則為導(dǎo)向，由于安然事件的影響，在2003年7月25日美國證券交易委員會提出了以目標為導(dǎo)向的制定模式。特別要指出的是，在我國，不管是新準則還是原準則都有相同的特點：有些準則的表述是高度概括，很抽象，是以原則的形式體現(xiàn)的；有些準則的表述很詳細，很具體，是以規(guī)則的形式體現(xiàn)的。由于我國準則制定模式的不清晰，導(dǎo)致會計準則的可操作性較差，這直接影響了財務(wù)報告的質(zhì)量。

（四）新會計準則中公允價值計量模式不夠全面

財務(wù)會計的核心問題是計量問題，公允價值作為一種新的計量屬性，最大的特征就是來自于公平交易市場的確認，是一種具有明顯可觀察性和決策相關(guān)性的會計信息。值得強調(diào)的是，我國開始樹立“全面收益”的理念，體現(xiàn)了“資產(chǎn)負債表觀”，對會計計量屬性的選擇，就應(yīng)由歷史成本為主，轉(zhuǎn)向歷史成本與公允價值并重，甚至將公允價值作為主要的會計計量屬性。雖然，我國新會計準則已廣泛地引入了公允價值計量模式，但對公允價值計量范圍作了很大的限制，我國的新會計準則體系仍是以歷史成本為主，公允價值為輔，核心的計量屬性仍然是歷史成本，相關(guān)性和可靠性這對矛盾還是得不到解決；而國際會計準則及美國等各國會計準則的核心計量屬性是公允價值，充分體現(xiàn)了會計信息的相關(guān)性，并使其與可靠性的矛盾也得到了解決。

二、我國企業(yè)會計準則進一步國際趨同的國際化策略

在會計準則國際趨同的形勢下，各個國家如果想要參與國際經(jīng)濟事務(wù)的合作與競爭，就必須正視會計準則國際趨同的現(xiàn)實，而不能刻意強調(diào)本國的特殊情況而“獨善其身”。我國要真正實現(xiàn)國際趨同，提高財務(wù)報告的質(zhì)量，就必須從思想、準則實質(zhì)內(nèi)容、準則形式、準則制定程序和準則議程時間等方面全方位實現(xiàn)趨同，才能提高財務(wù)報告質(zhì)量、完善我國企業(yè)財務(wù)信息披露制度、提高資本市場運行效率和加速融入全球經(jīng)濟發(fā)展，才能為信息使用者提供有用的決策信息。

（一）加強會計理論研究，及早制定我國會計準則的概念框架

為了解決經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化給會計實務(wù)帶來的新問題，糾正會計實務(wù)中處理程序和處理方法上的不一致或出現(xiàn)的分歧，為進一步發(fā)展會計準則、提高財務(wù)報告質(zhì)量提供一個具有充分說服力的理論依據(jù)，西方發(fā)達國家及國際會計準則委員會都非常重視財務(wù)會計概念框架的研究，并已建立了各自的財務(wù)會計概念框架體系。我國于1992年和2006年的《企業(yè)會計準則》，雖然部分地充當了財務(wù)會計概念框架的角色，曾發(fā)揮了極其重要的作用，但是會計準則畢竟不同于會計概念框架體系。因此，筆者認為，隨著經(jīng)濟全球化等客觀經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化，借鑒西方的研究成果，加強我國會計理論的研究，建立我國的財務(wù)會計概念框架體系，并以此取代《企業(yè)會計準則》，已是大勢所趨。

（二） 加強財務(wù)報告的相關(guān)性兼顧可靠性，樹立“決策有用觀”的會計目標

一般來說，“受托責任觀”要求信息的客觀真實，強調(diào)會計報表所依據(jù)的會計準則及會計系統(tǒng)的整體有效性。“決策有用觀”強調(diào)財務(wù)報表本身的有用性，而非會計準則。實際上，“決策有用”的會計信息也必須建立在客觀真實的基礎(chǔ)上，只不過“決策有用觀”更注重對事實的判斷，符合社會發(fā)展的客觀要求。前已述及，我國新會計準則體系的會計目標很不明確，在“受托責任觀”和“決策有用觀”之間搖擺不定，這直接影響了會計準則的質(zhì)量，從而直接影響了財務(wù)報告的質(zhì)量，使公允價值和歷史成本無從選擇，更使相關(guān)性和可靠性得不到協(xié)調(diào)。值得關(guān)注的是，由于我國經(jīng)濟運行機制實行的是市場經(jīng)濟體制，因此，會計目標的定位也應(yīng)由市場機制來決定。從市場經(jīng)濟的角度來看，會計信息的提供主要是為了使投資者和債權(quán)人避免逆向選擇風險和道德風險。但是，歐美國家一直不承認我國的市場經(jīng)濟地位，而且我國一直是遭受反傾銷調(diào)查最多的國家之一，其中理由之一也是會計準則沒有與國際會計準則趨同。筆者認為，針對這些風險，也為了讓歐美國家承認我們的市場經(jīng)濟地位，使我國的會計更快、更有效地融入世界經(jīng)濟一體化中，我國應(yīng)該選擇“決策有用觀”的會計目標。“決策有用觀”的采用能夠為反傾銷調(diào)查者提供判斷依據(jù)；有利于規(guī)范我國企業(yè)的會計基礎(chǔ)工作；有利于拓展我國會計理論研究的范圍；更有利于加快我國會計準則的國際化，提高我國財務(wù)報告的質(zhì)量。

（三）提高人員素質(zhì)，建立以目標為導(dǎo)向的會計準則體系

“決策有用觀”要求會計準則應(yīng)當提供相關(guān)的、可靠的，對外部投資人、債權(quán)人以及類似決策者決策有用的信息，這就必須制定一系列高質(zhì)量的會計準則。在國際上，按照高質(zhì)量準則所產(chǎn)生的財務(wù)報告應(yīng)能形成具有透明度的信息。而高質(zhì)量會計準則的產(chǎn)生很大程度上受會計準則制定導(dǎo)向的影響。規(guī)則導(dǎo)向的會計準則向來以詳細、具體和可操作性強而著稱；原則導(dǎo)向的會計準則對同一經(jīng)濟事項，沒有那么多的會計政策選擇空間和例外事項，似乎符合高質(zhì)量會計標準的要求；目標導(dǎo)向強調(diào)提出會計準則的目標，這樣為會計準則制定過程中出現(xiàn)的問題提供一個解決指南，也有利于會計準則制定人員在制定準則的過程中向著有利于會計準則目標實現(xiàn)的方向來制定高質(zhì)量的會計準則。安然、世通、在線時代華納等一系列惡性財務(wù)欺詐案件的發(fā)生使得人們將所有的希望都放在原則導(dǎo)向上。國際上許多國家開始采用原則導(dǎo)向，然而，由于中國沒有完整的財務(wù)會計概念框架，會計人員普遍缺乏較高的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德水平，而且中國會計準則的制定機構(gòu)主要是財政部會計司，這樣，會計準則的制定受政府的干涉較嚴重。因此，我國不能采用原則導(dǎo)向的制定模式。

筆者認為，目標導(dǎo)向的會計準則應(yīng)該成為我國會計準則導(dǎo)向的選擇。這需要經(jīng)過以下幾方面的努力：首先，要投入大量的人力物力，在制定中國會計準則的同時，加強構(gòu)建中國的財務(wù)概念框架結(jié)構(gòu)；其次，加強中國會計的教育，增強會計人員的職業(yè)判斷能力，提高其職業(yè)道德水平；再次，對于目前尚未有完整的財務(wù)會計概念結(jié)構(gòu)的情況下，制定救火式的會計準則的同時要體現(xiàn)前瞻性；第四，在準則的制定過程中，要盡量避免例外事項的制定，提高財務(wù)報告的相互可比性；第五，要保證會計準則制定機構(gòu)的獨立性，從而較少地受到各社會利益集團的影響，真正獨立地制定出高質(zhì)量的會計準則。

（四）加強財務(wù)報告的相關(guān)性和可靠性，采用公允價值作為核心計量屬性

根據(jù)上述，隨著我國“決策有用觀”會計目標的確立，由于成本計量模式是面向過去的，在新的經(jīng)濟環(huán)境下，企業(yè)面臨的風險加大，物價波動頻繁，創(chuàng)新金融工具和無形資產(chǎn)所占比重增加，傳統(tǒng)的歷史成本計量模式已明顯的不適應(yīng)性。它既不能如實反映微觀經(jīng)濟主體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，也不能確認、計量人力資源、衍生金融工具等相關(guān)信息。筆者認為采用公允價值為核心的計量屬性，是我國會計準則現(xiàn)實的選擇。與歷史成本相比，我國采用公允價值具有如下優(yōu)點：首先，我國采用公允價值能更好地體現(xiàn)財務(wù)報告的相關(guān)性。公允價值表現(xiàn)的是資產(chǎn)或負債現(xiàn)在的市場價格或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。公允價值與歷史成本相比，能較準確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，從而更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力及所承擔的財務(wù)風險。其次，我國采用公允價值能體現(xiàn)財務(wù)報告的可靠性特征。在歷史成本計量模式下，相關(guān)性和可靠性是不可調(diào)和的一對矛盾。但是，由于公允價值提供的是市場基礎(chǔ)的交易金額，它能夠有效地評判一項資產(chǎn)或負債的經(jīng)濟實質(zhì)，體現(xiàn)一定時間上資產(chǎn)或負債的實際價值。這樣，相關(guān)性與可靠性并非一對不可化解的矛盾，全面采用公允價值計量，可使兩者達到統(tǒng)一。因此，我國的資產(chǎn)和負債應(yīng)以公允價值為核心計量模式，這樣才能提高我國會計準則的質(zhì)量，從而提高財務(wù)報告的信息質(zhì)量，更加推進我國會計準則國際化的步伐。

篇5

[關(guān)鍵字]：會計模式 影響因素 美國模式 啟示與借鑒

一、研究的目的和意義

會計模式是各國在經(jīng)濟發(fā)展和會計實踐中不斷進行的經(jīng)驗總結(jié)，是一種定型的形式。對我國的會計實務(wù)具有指導(dǎo)和借鑒意義。

二、會計的發(fā)展模式及其影響因素

（一）會計模式的定義：簡括的表述為會計實踐的示范形式，它是對已定型的會計實務(wù)的概括和描述，而并不排除屬于同一會計模式的各國會計實務(wù)中仍存在某些非基本性的差異。

（二）會計的發(fā)展模式：宏觀經(jīng)濟模式、微觀經(jīng)濟模式、獨立范疇趨向、統(tǒng)一會計趨向。

（三）會計模式的影響因素：法律制度、企業(yè)資金來源、政治和經(jīng)濟聯(lián)系、文化因素。

三、美國會計模式研究

美國的會計實務(wù)體系是當今世界影響最大的會計模式。其基本特征為“公認會計原則”。

（一）在官方支持下和干預(yù)下由民間機構(gòu)制定會計準則

美國國會于1933年和1934年先后通過了《證券法》和《證券交易法》，聯(lián)邦政府根據(jù)《證券交易法》成立了證券交易委員會，它授權(quán)可對證券上市交易的公司和證券公開發(fā)行的非上市公司制定其在提供財務(wù)報告時應(yīng)遵循的規(guī)則的官方機構(gòu)。證券交易委員會獨立行使其權(quán)力，議會和總統(tǒng)都不能直接影響它的政策。

（二）以財務(wù)會計概念框架指導(dǎo)會計準則的制定

迄今為止，財務(wù)會計準則的制定還主要是采取通過對會計實務(wù)的調(diào)查研究，從慣例中進行篩選的方式，而不是通過對財務(wù)會計的環(huán)境、目標和基本特征等因素推導(dǎo)得出的。許多準則的制定，往往是不同利益集團利害關(guān)系的調(diào)和、折中和妥協(xié)的產(chǎn)物。美國的會計準則的制定機構(gòu)一向重視會計方法的概念依據(jù)，避免在個別會計準則中出現(xiàn)概念混淆和矛盾的情況，強調(diào)“經(jīng)濟實質(zhì)重于法律形式”。美國是不成文法國家，經(jīng)濟案例的判例也往往考慮案情的經(jīng)濟實質(zhì)。因此，可以說，美國的會計準則體現(xiàn)了實用主義和理論研究的相結(jié)合。對一些復(fù)雜的會計問題，在制定準則之前，常常組織專門的機構(gòu)并聘請有名望的專家主持，進行專題研究。而在美國所開創(chuàng)的從準則制定機構(gòu)內(nèi)部的“討論備忘錄”到公開的《征求意見稿》再到最終的準則《公告》的公認會計準則制度過程，以及通過征集評論函件和舉行聽證會等方式讓各利益集團充分參與的做法，即“陽光下”的準則制定過程，已經(jīng)成為一種典范。

（三）高質(zhì)量會計準則

1.要建立發(fā)達而健全的資本市場，必須有效的保護投資人，使投資人能夠得到上市公司的經(jīng)營活動的真實、完整、公允并具有透明度的財務(wù)圖景，這就是公司通過財務(wù)報告披露的信息。

2.鑒于當前資本市場已經(jīng)全球化，因此，不僅需要本國會計準則高質(zhì)量，而且要求在世界范圍內(nèi)具有公認的高質(zhì)量的國際會計準則。

3.高質(zhì)量會計準則必須符合以下三項目標：

1）準則必須包括公認的綜合性的會計基礎(chǔ)概念中的核心部分。

2）準則必須高質(zhì)量。列維把高質(zhì)量理解為“能導(dǎo)致可比性、透明度和提供充分的信息披露”。

3）準則必須嚴格的加以解釋。

（四） 財務(wù)報告的其他特征：1.重視短期償債能力；2.加強公允價值計量。

四、對我國的啟示和借鑒

（一）適當吸收民間組織參與會計準則的制定已增強其適應(yīng)性和創(chuàng)造性

我國會計準則是由財政部制定頒布的，在會計處理程序上具有高度統(tǒng)一性，企業(yè)只能按照標準格式和要求執(zhí)行。目前雖不能像美國那樣直接授權(quán)民間組織制定，但在準則制定過程中應(yīng)多吸收民間組織和企業(yè)的意見，以增強我國會計的生機和活力。

（二）積極參與國際化進程，但保持自身特色

當前經(jīng)濟全球化的發(fā)展使會計國際化協(xié)調(diào)成為一種必然趨勢。為適應(yīng)我國經(jīng)濟的發(fā)展和需要，我國的會計改革應(yīng)密切關(guān)注會計國際化的發(fā)展動向，積極地參與國際化協(xié)調(diào)。美國在國際化協(xié)調(diào)方面扮演領(lǐng)導(dǎo)者的角色，更多的使用自己的觀點和模式引導(dǎo)國際化發(fā)展，因此在國際化協(xié)調(diào)過程中保持自己明顯的特色。而我國在協(xié)調(diào)化過程中過分依賴國際會計準則，導(dǎo)致準則有些晦澀難懂甚至生硬。對那些由于我國經(jīng)濟環(huán)境與國際會計準則形成背景不同而產(chǎn)生的特殊問題缺少關(guān)注。因此，我國在會計國際進程中不能過分地強調(diào)國際化，更不能盲目地引入不符合我國經(jīng)濟條件的會計政策。

（三）在重視短期償債能力的基礎(chǔ)上不要忽視其潛在的成長性，注重可持續(xù)發(fā)展

公司報告的目標主要為投資者和債券人提供決策有用的信息，為了吸引投資者以便籌集資金或出于績效考核的壓力，管理者往往注重短期利潤和短期現(xiàn)金流量，忽視或無暇顧及到公司的長遠利益或社會責任的履行。因此，報表使用者應(yīng)同時注重公司的持續(xù)發(fā)展，強調(diào)發(fā)展戰(zhàn)略的重要性，也應(yīng)關(guān)注企業(yè)的社會責任等公共問題。

（四）在堅持歷史成本的基礎(chǔ)上適當應(yīng)用公允價值

實踐證明，公允價值有其突出的優(yōu)點，比歷史成本更能反映企業(yè)的現(xiàn)實情況。目前我國會計雖在金融資產(chǎn)中使用公允價值計量，但應(yīng)用范圍有限，會計處理仍然相當穩(wěn)健。由于經(jīng)濟的快速發(fā)展，幣值波動較大，尤其是在經(jīng)濟發(fā)展不穩(wěn)定時期，應(yīng)突出公允價值的作用，在會計處理上適當采用公允價值計量。當然，公允價值也有其自身的缺陷，金融危機后，也引起了人們的反思。問題不在方法的本身，而在應(yīng)用得是否恰當。因此在使用公允價值時要謹慎、客觀、揚長避短。

參考文獻：

[1]常勛.國際會計[m] 人民大學出版社