序言：作為思想的載體和知識的探索者，寫作是一種獨特的藝術(shù)，我們?yōu)槟鷾蕚淞瞬煌L格的5篇稅收征管法的意義，期待它們能激發(fā)您的靈感。

篇1

本文是在充分肯定新《稅收征管法》及其《實施細則》在促進依法治稅、規(guī)范征納雙方行為方面的積極作用及重要意義的基礎(chǔ)上，結(jié)合作者從事基層稅收工作多年的實踐經(jīng)驗，就新《稅收征管法》及其《實施細則》中存在的不足，以及新《稅收征管法》及其《實施細則》在實際執(zhí)行過程中遇到的問題進行了論述。文章共分為四個部分，第一部分主要從分析法律條文入手，對稅務(wù)管理、稅務(wù)檢查、法律責任等幾個方面存在的不足進行了分析；第二部分主要提出了新《稅收征管法》及其《實施細則》在實際執(zhí)行過程中遇到的問題，重點談到了稅收行政執(zhí)法權(quán)的問題；第三部分對《實施細則》中關(guān)于對稅務(wù)人的處罰規(guī)定，進行了單獨探討，對稅務(wù)機關(guān)處罰稅務(wù)人的稅務(wù)行為是否妥當提出了質(zhì)疑；在文章的最后部分，作者針對這些不足和問題，就如何完善《稅收征管法》及其《實施細則》、妥善解決工作中遇到的問題，提出了幾點個人見解。

《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）自2001年5月1日開始實施，到現(xiàn)在已經(jīng)三年了。新《稅收征管法》及其《實施細則》是稅收征收管理的基本法律，它的頒布為稅務(wù)機關(guān)堅持“依法治稅”、“從嚴治隊”、“科技加管理”的工作方針提供了制度、機制和手段的保證。也為深化稅收征管改革、全面做好稅收工作創(chuàng)造了廣闊的空間。

總體上看，新《稅收征管法》及其《實施細則》的順利貫徹實施，基本上體現(xiàn)了“加強征管、堵塞漏洞、懲治腐敗、清繳欠稅”的治稅思想要求，對稅收征收管理活動的全過程進行了具體規(guī)范，確保了稅收征管措施的合法性、合理性、可行性和前瞻性，對進一步推進我國稅收工作法制化、現(xiàn)代化的進程，加快構(gòu)建稅收征管新格局起到了十分積極的作用。但由于我國納稅對象的多樣性、經(jīng)濟事務(wù)的復雜性、新生事物的發(fā)展性、國際環(huán)境的開放性以及其他歷史的和現(xiàn)實的原因，不可避免地給新《稅收征管法》及其《實施細則》的施行帶來一些亟待解決的問題。筆者試圖就這些問題加以分析并提出對策，供大家參考和商榷。

一、新《稅收征管法》及其《實施細則》中存在的不足

新《稅收征管法》及其《實施細則》立足我國的實際，借鑒、參照國外成功的做法和國際慣例，適應(yīng)了不斷發(fā)展的社會主義市場經(jīng)濟的要求，無論從總體結(jié)構(gòu)、具體內(nèi)容、邏輯關(guān)系等多方面來看，不僅確保了稅法的權(quán)威性、嚴肅性、統(tǒng)一性和完整性，而且具有結(jié)構(gòu)清楚、語言簡潔、操作便利、責任明確的特色。但筆者作為一名長期從事稅收征管工作的基層稅務(wù)人員，在結(jié)合工作實際、認真學習、仔細推敲整篇法律的過程中，仍發(fā)現(xiàn)了一些有待進一步完善的問題。

（一）稅務(wù)登記方面。

1、關(guān)于注銷稅務(wù)登記問題。新征管法第十五條、第十六條規(guī)定了辦理稅務(wù)登記證的范圍、時間，第六十條規(guī)定了違反稅務(wù)登記法規(guī)應(yīng)承擔的法律責任。但卻沒有將稅務(wù)登記的申辦、變更、注銷各環(huán)節(jié)在整體上形成一個封閉的鏈條，仍給偷逃稅者留下了可乘之機。通觀征管法及其細則，對納稅人辦理注銷稅務(wù)登記重視不夠，雖說法條中也對不按規(guī)定要求注銷稅務(wù)登記做出了進行罰款的規(guī)定，但可操作性不強，形同虛設(shè)。從各地征管實踐看，由于新《稅收征管法》及其《實施細則》沒有把依法辦理注銷登記作為以后重新進行稅務(wù)登記的必備條件，所以有相當一部分納稅人（尤其是經(jīng)營規(guī)模較小的）一旦經(jīng)營業(yè)績不佳或發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤消等情況，往往不依法辦理注銷稅務(wù)登記，而是關(guān)門大吉，逃之夭夭。連結(jié)清應(yīng)繳稅款、滯納金、罰款和繳銷發(fā)票、稅務(wù)登記證件都無從談起，遑論罰款？現(xiàn)在各級稅務(wù)機關(guān)存在的大量非正常戶和欠稅就充分說明了問題的嚴重性。

2、關(guān)于工商登記與稅務(wù)登記銜接問題。新《稅收征管法》第十五條規(guī)定：“工商行政管理機關(guān)應(yīng)辦理登記注冊、核發(fā)營業(yè)執(zhí)照的情況，定期向稅務(wù)機關(guān)通報。”但這些規(guī)定在實際工作中很難辦到。例如，目前工商行政管理部門與稅務(wù)機關(guān)在管理范圍的劃分方面存在著標準不一致的問題。《實施細則》第十二條規(guī)定，納稅人應(yīng)向生產(chǎn)經(jīng)營地或納稅義務(wù)發(fā)生地稅務(wù)機關(guān)辦理稅務(wù)登記。實際上納稅人雖然大多數(shù)是在其所在的縣（市）、區(qū)工商局領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照，但仍有相當一部分納稅人是在市工商局及其所屬的特業(yè)分局、直屬分局、鐵路分局，甚至是省工商局和國家工商總局辦理的工商登記。這就給雙方之間的信息溝通、情況通報帶來了諸多不便，也給稅務(wù)機關(guān)通過工商登記監(jiān)控稅源帶來了一定的困難。

3、關(guān)于稅務(wù)登記與銀行帳戶登記問題。新征管法第十七條規(guī)定：“從事生產(chǎn)經(jīng)營的納稅人應(yīng)當按照國家有關(guān)規(guī)定，持稅務(wù)登記證件，在銀行或者其他金融機構(gòu)開立基本存款帳戶和其他存款帳戶，并將其全部帳號向稅務(wù)機關(guān)報告。”實際工作中，稅務(wù)機關(guān)對納稅人是否將全部帳號進行報告缺乏有效監(jiān)控手段，加之目前金融機構(gòu)眾多，對個別未按規(guī)定執(zhí)行的納稅人，稅務(wù)機關(guān)查找十分困難，不利于控管。

（二）帳薄、憑證管理方面。

1、關(guān)于建帳標準問題。可能由于全國經(jīng)濟發(fā)展不平衡，征管法沒有對建帳標準作出具體界定，只是籠統(tǒng)地規(guī)定“規(guī)模小”、“確無建帳能力”可以不建帳，這種模糊的概念給稅務(wù)人員實際操作帶來諸多不便。或許有人會認為，模糊規(guī)定給了稅務(wù)機關(guān)實際操作中更大的靈活性，殊不知，這恰恰給了別有用心的納稅人以可乘之機。因為，按照國際慣例，法律只是規(guī)定“不準干什么”，法律只要沒有明確規(guī)定不準干的事，大家都可以做，即我們通常所說的“法無明文規(guī)定不為過”。由此可以推知，你既然沒有明確規(guī)定不建帳的標準，我不建帳亦不為過。

2、關(guān)于發(fā)票保證金問題。原征管法實施細則規(guī)定，外來臨時經(jīng)營建筑安裝的企業(yè)，如果需要在施工地購買發(fā)票，施工地稅務(wù)機關(guān)可以對其收取一定數(shù)量的發(fā)票保證金。但在新法及細則中對此卻只字未提，造成了“收取發(fā)票保證金”這一最有效的發(fā)票管理手段處于一種十分尷尬的境地。再者，部分經(jīng)營規(guī)模小的納稅人，生產(chǎn)經(jīng)營很不穩(wěn)定，變動頻繁。不收取一定數(shù)量的發(fā)票保證金，稅務(wù)機關(guān)很難對其發(fā)票領(lǐng)、用、存情況實施有效監(jiān)控。如果不批準其發(fā)票領(lǐng)購申請，稅務(wù)機關(guān)又要面臨“行政不作為”的指控。

（三）納稅申報方面。

1、納稅申報是界定納稅人法律責任的重要依據(jù)，但在新《稅收征管法》及其《實施細則》的納稅申報章節(jié)仍然未對“最后申報”、“稽查前申報”做出明確規(guī)定，形成與國際慣例的脫節(jié)。按照國際慣例：凡未實行查帳征收的納稅人均應(yīng)在一個公歷年度結(jié)束后在一定期限內(nèi)進行最后納稅申報；所有納稅人在接到稅務(wù)稽查通知書后應(yīng)立即進行稽查前申報。這種規(guī)定對稅收法律責任的界定無疑是具有重要意義的。稅務(wù)稽查部門曾經(jīng)遇到過這樣的事情，個別納稅人在稅務(wù)稽查即將結(jié)案時，突然要求補繳所欠稅款，以逃避罰款的法律責任。由于《稅收征管法》未對“稽查前申報”做出明確明確，導致了界定稅收法律責任的界限模糊。

2、新《稅收征管法》第二十六條明確規(guī)定了納稅申報方式包括：直接申報、郵寄申報、數(shù)據(jù)電文申報以及其他申報方式。《實施細則》第三十一條也對郵寄申報方式的實際申報日期的確定做出了明確規(guī)定，但未對數(shù)據(jù)電文申報方式的法律地位加以明確。稅務(wù)機關(guān)對采取數(shù)據(jù)電文申報方式的納稅人，如何確定實際申報日期、界定法律責任沒有一個明確的標準。

（四）稅款征收方面。

關(guān)于稅收保全、強制執(zhí)行的適用范圍問題。《稅收征管法》第三十七、三十八、四十條規(guī)定，只能對從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人采取稅收保全、強制執(zhí)行措施。對非從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人取得應(yīng)稅收入但未按規(guī)定繳納的稅款，如何采取稅收保全、強制執(zhí)行措施卻沒有做出任何規(guī)定。隨著知識經(jīng)濟、信息經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，憑借專利權(quán)、著作權(quán)等知識產(chǎn)權(quán)獲得高收入以及高薪、食利階層的人會越來越多，對這類納稅人的收入如果不能采取有效的強制措施，稅收收入大量流失的局面不可避免，稅收執(zhí)法的剛性被弱化，公平性也無從體現(xiàn)。

（五）稅務(wù)檢查方面。

1、在目前國、地稅機構(gòu)分設(shè)情況下，兩家稅務(wù)機關(guān)對同一納稅人檢查時各自為政，對檢查發(fā)現(xiàn)的問題不相互通報，由于新《稅收征管法》沒有對此進行規(guī)范，造成各查各自所管稅收，對不屬于自己所管轄范圍的稅收違法行為不管不問、聽之任之，稽查效率低的問題在所難免。從某種意義上來說，這也是稅務(wù)稽查資源的浪費。

2、《稅收征管法》第五十七條規(guī)定：“稅務(wù)機關(guān)依法進行稅務(wù)檢查時，有關(guān)單位有義務(wù)向稅務(wù)機關(guān)如實提供有關(guān)資料及證明材料。”但卻沒有明確違反這一規(guī)定的處罰措施，造成此條規(guī)定形同虛設(shè)。這也是有關(guān)單位特別是一些行政主管單位不配合稅務(wù)機關(guān)進行檢查現(xiàn)象普遍存在的根本原因。試想，同是行政機關(guān)，又沒有法律責任的約束，這些行政機關(guān)為什么要服從稅務(wù)機關(guān)的要求？

（六）法律責任方面。

1、《稅收征管法》第六十三條規(guī)定：納稅人偷稅（包括扣繳義務(wù)人不繳或少繳已扣、已收稅款）構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任，即應(yīng)按照《中華人民共和國刑法》（以下簡稱《刑法》）處理。我們通過分析刑法，不難發(fā)現(xiàn)《刑法》第二百零一條在規(guī)定對偷稅如何處理上存在著瑕疵：它對偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額10%以上不滿30％，并且偷稅數(shù)額在1萬元以上不滿10萬元的，以及偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的30％以上，并且偷稅數(shù)額在10萬元以上的偷稅行為如何處罰做出了明確規(guī)定。但對偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額10%以上不滿30％，偷稅數(shù)額在10萬元以上的偷稅行為以及偷稅額占應(yīng)納稅額30％以上但偷稅數(shù)額在10萬元以下的偷稅行為沒有規(guī)定如何處罰。這實際上也是征管法存在的一個大漏洞。同時，《稅收征管法》規(guī)定的偷稅概念僅僅列舉了四種情形，在目前經(jīng)濟形式多樣化的情況下，不足以囊括不法之徒已經(jīng)采取或準備采用的各種偷稅手段，形成了法律上的空白，不利于有效打擊涉稅違法犯罪活動。另外在涉稅違法案件的移送環(huán)節(jié)的時間要求上《稅收征管法》也沒有統(tǒng)一規(guī)定，不利于及時有效地打擊涉稅違法犯罪活動。

2、征管法第七十三條對銀行或金融機構(gòu)不配合稅務(wù)機關(guān)造成稅款流失的行為處罰偏輕。對于我們現(xiàn)在這樣一個大流通的社會，對銀行或金融機構(gòu)處以10萬元以上50萬元以下的罰款，特別是對直接負責的主管人員和其他直接責任人僅處1000元以上10000元以下的罰款，顯然是不足以對其構(gòu)成威懾的。

二、新《稅收征管法》及其《實施細則》執(zhí)行中遇到的難題

如果說新征管法在立法上存在一些問題的話，那么各級稅務(wù)機關(guān)和稅務(wù)人員在執(zhí)行征管法中遇到和存在的問題就更是五花八門了。主要有以下幾個方面：

（一）各級政府的干預。《稅收征管法》第五條規(guī)定：“地方各級人民政府應(yīng)當支持稅務(wù)機關(guān)依法執(zhí)行職務(wù)”、“稅務(wù)機關(guān)依法執(zhí)行職務(wù)，任何單位和個人不得阻擾”。但事實上是，稅務(wù)機關(guān)在執(zhí)法中遇到的最大的阻力就是來自各級政府對稅務(wù)機關(guān)的行政干預。首先，有些政府不是從實際出發(fā)，而是根據(jù)“需要”確定稅收收入目標。稅務(wù)機關(guān)稍加解釋，就以“要講政治、要服從大局”為由，“說服”稅務(wù)機關(guān)接受不切實際的收入目標。稅務(wù)機關(guān)稍有怠慢，政府要求換人的“意見”便提到了上級稅務(wù)機關(guān)。如此年復一年，稅收任務(wù)不斷加碼的現(xiàn)象屢見不鮮。其次，有些政府插手具體征管事務(wù)，干預稅務(wù)機關(guān)具體行政行為。如某縣稅務(wù)機關(guān)對一個企業(yè)進行正常的稅務(wù)稽查，當?shù)卣阋苑龀纸?jīng)濟發(fā)展的名義責令稅務(wù)機關(guān)停止檢查，稅務(wù)機關(guān)如拒不執(zhí)行或稍有遲疑，在行風評議中就將面臨尷尬的境地。第三，政府以消極的態(tài)度對待支持稅務(wù)機關(guān)工作，表面上給于承諾，實際上卻是無所作為。

（二）有關(guān)部門的掣肘。征管法第五條規(guī)定：“各有關(guān)部門和單位應(yīng)當支持、協(xié)助稅務(wù)機關(guān)依法執(zhí)行職務(wù)。”在實際工作中，有個別單位從自己的團體利益出發(fā)，不但不支持稅務(wù)工作，反而給稅務(wù)工作制造麻煩。一是某些銀行或其他金融機構(gòu)拒不配合稅務(wù)機關(guān)調(diào)查納稅人存款帳戶或拒不執(zhí)行稅務(wù)機關(guān)凍結(jié)納稅人帳戶和扣繳稅款的決定，甚至通風報信，幫助納稅人轉(zhuǎn)移存款，導致稅款流失。二是某些行業(yè)主管部門，更是以企業(yè)的保護者的面孔出面，直接干預稅收工作。如某煤炭局，以其下屬某煤礦生產(chǎn)經(jīng)營困難為名阻止企業(yè)繳稅。更為惡劣的是，在得知稅務(wù)機關(guān)要采取強制執(zhí)行措施扣繳該煤礦的稅款后，竟然組織工人到市政府鬧事，在當?shù)卦斐闪藰O壞的影響。三是某些部門利用稅收政策賦予的權(quán)力，不是積極配合稅務(wù)部門的征收管理工作，而是把一些明顯不符合政策的納稅人認定為應(yīng)享受稅收優(yōu)惠政策的范圍，給稅務(wù)機關(guān)正確執(zhí)行稅收優(yōu)惠政策帶來諸多不便。

（三）稅務(wù)部門的過失。應(yīng)該承認，絕大多數(shù)稅務(wù)機關(guān)和稅務(wù)人員是能夠做到依法辦事的，但也有個別稅務(wù)人員由于種種原因，不能認真執(zhí)行征管法。一是責任心不強。如征管法第三十一條規(guī)定，延期繳納稅款審批權(quán)在省一級稅務(wù)機關(guān)。但有些基層稅務(wù)機關(guān)工作人員怕麻煩、圖省事，干脆讓企業(yè)以欠稅的名義不交稅款。二是好心做錯事。征管法第二十八條規(guī)定：“稅務(wù)機關(guān)不得提前征收、延緩征收稅款”。而在現(xiàn)實中，有些稅務(wù)部門為了做到稅收收入均衡入庫，都或多或少地存在有意保留稅源的情況。這種做法雖然在稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部不是秘密，而且在控制稅收收入進度方面很有成效，但畢竟是有悖于征管法規(guī)的。三是部分稅務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)低。新征管法實施以來，各級稅收機關(guān)都下大功夫進行了宣傳、培訓工作。但至今仍有一部分稅務(wù)人員沒有掌握本崗位應(yīng)知的業(yè)務(wù)內(nèi)容和應(yīng)會的專業(yè)技能，從而造成實際工作中執(zhí)法的偏差。

（四）納稅人的阻力。從某種意義上講，偷、逃、抗、騙稅者對付稅務(wù)機關(guān)打的是一場“群眾戰(zhàn)爭”。全國稅務(wù)系統(tǒng)充其量有二百萬稅務(wù)人員，他們面對著數(shù)以億計的納稅人，已是眾寡懸殊。何況納稅人中不熟悉稅收法律、法規(guī)者居多，這已經(jīng)給稅收征管工作帶來了相當?shù)碾y度。更何況少數(shù)不法之徒創(chuàng)造了多不勝數(shù)的對付稅務(wù)機關(guān)的邪門歪道。他們利用征管法中的一些條款，采用拖、賴、吵、誣、跑甚至使用暴力威脅等方法，阻撓《稅收征管法》的貫徹實施。通常情況下，這些納稅人采取生產(chǎn)經(jīng)營不辦證、財務(wù)收支不建帳（或是建假帳、建兩套帳，隱匿真帳、顯示假帳）、取得收入不申報等方法以達到不繳或少繳應(yīng)納稅款的目的。而且手段狡猾、行為詭譎，給負有舉證責任的稅務(wù)機關(guān)正確執(zhí)行征管法造成了諸多困難。

（五）執(zhí)法范圍不明確，稅務(wù)處罰執(zhí)行難。《稅收征管法》第七十三條、《實施細則》第九十二、九十五、九十八條規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)可以對下列有關(guān)單位和人員進行行政處罰：

1、拒不配合稅務(wù)機關(guān)檢查納稅人帳戶、拒絕執(zhí)行稅務(wù)機關(guān)作出的凍結(jié)存款或扣繳稅款決定的銀行或者其他金融機構(gòu)和直接負責的主管人員、其他責任人員，以及未依照《稅收征管法》規(guī)定在納稅人帳戶中登錄稅務(wù)登記證件號碼，或者未按規(guī)定在納稅人的稅務(wù)登記證件中登錄其帳戶帳號的銀行或者其他金融機構(gòu)；

2、拒絕配合稅務(wù)機關(guān)檢查納稅人托運、郵寄應(yīng)納稅商品、貨物或者其他財產(chǎn)的有關(guān)單據(jù)、憑證和有關(guān)資料的車站、碼頭、機場、郵政企業(yè)及其分支機構(gòu)；

3、違反稅收法律、法規(guī)進行稅務(wù)，造成納稅人未繳或少繳稅款的中介機構(gòu)。

但在實際工作中，往往存在著稅務(wù)機關(guān)實施檢查的納稅人與其開戶銀行或其他金融機構(gòu)、托運或郵寄貨物的車站等企業(yè)以及其委托的中介機構(gòu)并不屬于同一個主管稅務(wù)機關(guān)，有些甚至不在同一個省、市。《稅收征管法》及其《實施細則》對基層稅務(wù)機關(guān)及稅務(wù)人員行政執(zhí)法權(quán)的適用范圍并沒有做出明確規(guī)定。按照目前行政執(zhí)法的有關(guān)規(guī)定，稅務(wù)人員從事行政執(zhí)法時必須持有《行政執(zhí)法證》，該證件標明的執(zhí)法范圍都是以其所在的基層稅務(wù)機關(guān)的征管范圍為準的。而基層稅務(wù)機關(guān)的征管范圍又有明確的劃分，通常采用屬地原則，其征管范圍不超出所在的縣（市）、區(qū)地界。因此，基層稅務(wù)機關(guān)不具備對其征管范圍以外的納稅人或其他相對人的行政執(zhí)法權(quán)，不能按照《稅收征管法》及其《實施細則》對這些單位和人員進行稅務(wù)處罰。

三、對《實施細則》的一點質(zhì)疑

《實施細則》第九十八條規(guī)定：“稅務(wù)人違反稅收法律、行政法規(guī)，造成納稅人未繳或少繳稅款的，除由納稅人繳納或者補繳應(yīng)納稅款、滯納金外，對稅務(wù)人處納稅人未繳、少繳稅款50%以上3倍以下罰款。”這條規(guī)定是否恰當，筆者認為有商榷之必要。

（一）稅務(wù)人與稅務(wù)機關(guān)之間的法律關(guān)系。稅務(wù)人從事稅務(wù)取得的中介服務(wù)收入應(yīng)照章納稅，其作為納稅人是稅務(wù)機關(guān)的行政相對人，與稅務(wù)機關(guān)之間屬于行政法律關(guān)系。新《稅收征管法》及其《實施細則》中，沒有把稅務(wù)人的稅務(wù)行為列入稅務(wù)管理的范圍。所以筆者認為，稅務(wù)人的稅務(wù)行為應(yīng)屬于《中華人民共和國民法通則》（以下簡稱《民法通則》）的調(diào)整范疇。稅務(wù)人與委托人（即納稅人、被人，下同）之間無疑是民事法律關(guān)系。

（二）稅務(wù)人違反稅收法律、行政法規(guī)造成納稅人未繳、少繳稅款的責任追究。納稅人未繳或少繳稅款是一個涉及《稅收征管法》的問題。首先，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)按照《稅收征管法》規(guī)定對納稅人不繳或少繳稅款的行為進行處罰（而不論其是否委托人進行稅務(wù)）。其次，按照《民法通則》第六十三條“被人對人的行為承擔民事責任”的規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)也應(yīng)依法對納稅人給予處罰。而委托人（納稅人）在受到處罰后，應(yīng)按照《民法通則》的以下幾點規(guī)定與稅務(wù)人劃分過錯責任：

1、按照《民法通則》第六十六條第一款規(guī)定，沒有權(quán)，超越權(quán)或權(quán)終止后的行為，未經(jīng)被人追認的，由行為人承擔民事責任。稅務(wù)人的行為如果屬于這種情況，即為越權(quán)，承擔民事責任是毫無疑問的；

2、按照《民法通則》第六十六條第二款規(guī)定，人不履行職責而給被人造成損害的，應(yīng)當承擔民事責任。稅務(wù)人違反稅收法律、法規(guī)進行，造成委托人未繳、少繳稅款給委托人造成了損害，是嚴重的失職行為，按本條規(guī)定也應(yīng)承擔民事責任；

3、按照《民法通則》第六十七條規(guī)定，人知道被委托的事項違法仍然進行活動的，或者被人知道人的行為違法不表示反對的，由被人和人負連帶責任。稅務(wù)人在這種情況下的行為屬于違法，如果由此致使委托人未繳、少繳稅款而受到處罰，由稅務(wù)人與委托人負連帶責任是合情、合理、合法的。

（三）幾點疑問

1、稅務(wù)人違反稅收法律、行政法規(guī)造成委托人未繳、少繳稅款是否應(yīng)由稅務(wù)機關(guān)對委托人依《征管法》規(guī)定進行處罰？

2、委托人受到稅務(wù)行政處罰后，是否應(yīng)按《民法通則》與其稅務(wù)人劃分責任以明確罰款的最終承擔人？

3、稅務(wù)如按《實施細則》第九十八條受到處罰后，是否對其委托人免于處罰？（從征管法及其細則看無此規(guī)定）

4、如果委托人不能免于處罰，其必然依《民法通則》對其稅務(wù)人追究責任，稅務(wù)人將面臨雙重處罰，這樣是否合理？

四、解決問題的對策

面對我們所處的環(huán)境，針對工作中出現(xiàn)的問題，今后如何完善稅收法律制度，促進依法治稅，筆者結(jié)合多年的基層稅務(wù)工作經(jīng)驗，提出以下幾點建議：

（一）確立正確的立法指導思想。稅收征管法解決的是稅收征管問題，其指導思想應(yīng)該是如何保證稅收征管行為的順利實施。至于如何保護好納稅人的合法權(quán)益、如何規(guī)范稅務(wù)機關(guān)及稅務(wù)人員的行為，應(yīng)通過制定相應(yīng)的“納稅人權(quán)利保護法”、“稅務(wù)人員行為規(guī)范”來加以調(diào)整。

（二）適當擴大基層稅務(wù)機關(guān)的行政執(zhí)法權(quán)限，建立健全完善的稅務(wù)行政執(zhí)法體系。應(yīng)明確規(guī)定，基層稅務(wù)機關(guān)對納稅人實施稅務(wù)檢查或采取強制措施時，對與該納稅人違法行為有直接關(guān)聯(lián)的，或者采取違法手段阻撓稅務(wù)機關(guān)執(zhí)法的單位和人員，無論其主管稅務(wù)機關(guān)是哪個，實施檢查的基層稅務(wù)機關(guān)都具有對其進行稅務(wù)行政處罰的權(quán)限。同時在全國稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部制定一套行之有效的情報交換制度，明確規(guī)定基層稅務(wù)機關(guān)在收到其他稅務(wù)機關(guān)已查實的本轄區(qū)內(nèi)納稅人違反稅收法律、法規(guī)的證據(jù)后，可以直接對其進行行政處罰，不必在調(diào)查取證，并將結(jié)果及時反饋有關(guān)的稅務(wù)機關(guān)。另外，為了加大打擊涉稅犯罪的力度，增強稅收執(zhí)法剛性，應(yīng)參照海關(guān)與公安聯(lián)合成立機構(gòu)打擊走私犯罪的模式，成立相應(yīng)的稅務(wù)警察機構(gòu)。

（三）建立呈鏈條狀的稅收征管體制。首先是稅收政策的完善，逐步確立以個人所得稅為主體稅種的稅收收入體系。明確個人所得稅對所有人的所有收入進行征稅，同時鼓勵個人消費時向經(jīng)營者索取發(fā)票，并允許其將所有的合法支出進行扣除。這樣，下線消費者就對上線經(jīng)營者構(gòu)成了一個完整的監(jiān)督體系，經(jīng)營者的收入將一目了然，無法隱匿。其次是改進征管制度的，提高征管工作科技含量，加強稅務(wù)信息化建設(shè)，建立健全稅務(wù)機關(guān)與其他部門的信息共享制度。將納稅人的身份證號作為辦理工商注冊和稅務(wù)登記的必要條件，無論納稅人到哪里經(jīng)營，只要有欠稅或因違反稅收法律、法規(guī)被稅務(wù)機關(guān)處罰而拒不接受的記錄，在其重新經(jīng)營辦理工商注冊和稅務(wù)登記時，將受到嚴格限制。

（四）改進稅務(wù)部門的收入指令制。要逐步取消某些不切實際的數(shù)字目標，把對稅收收入的考核改為按GDP增長幅度考核。只有這樣才能真正做到“依法征稅，應(yīng)收盡收，不收過頭稅”。

（五）明確稅務(wù)人員的責任。要制定一系列的責任追究制，明確提出辭退稅務(wù)部門失職人員的標準，建立一套可行的稅務(wù)人員定期輪訓制度。以督促、幫助稅務(wù)人員加強學習、更新知識、樹立新理念、提高素質(zhì)、增強責任心。

（六）建立一套納稅信譽等級評定制度，提高納稅人依法納稅意識，鼓勵其誠信納稅。由國、地稅機關(guān)聯(lián)合對納稅人遵守和履行稅收法律、法規(guī)以及財務(wù)會計制度的情況進行考核評定，并充分參考工商、銀行、技術(shù)監(jiān)督、司法、海關(guān)等部門對納稅人其他社會信譽的綜合評價，將納稅人的納稅信譽劃分為若干個不同的等級，根據(jù)等級的不同，對納稅人實行分類管理。對納稅信譽高的納稅人，可以在不違反稅收法律、法規(guī)的前提下，給予適當?shù)膬?yōu)惠。例如：營業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記內(nèi)容未發(fā)生變化的，稅務(wù)登記免予年檢；無被舉報以及相關(guān)部門提請稽查的，可以連續(xù)兩年（或更長時間）內(nèi)免予稅務(wù)稽查。對納稅信譽低的納稅人則要列入重點監(jiān)控、重點檢查的范圍，并取消其參加納稅先進單位或個人評比的資格。另外，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)將納稅人的納稅信譽等級向社會公告。

（七）制定配套措施，完善稅收法律體系。針對新《稅收征管法》及其《實施細則》存在的不足和執(zhí)行中出現(xiàn)的問題，以及當前稅收征管的薄弱環(huán)節(jié)，應(yīng)及時對新《稅收征管法》及其《實施細則》進行修訂完善，并加強與其他部門的協(xié)作，有針對性的制定相關(guān)的配套措施。例如：阻止欠稅納稅人出境制度、稅務(wù)登記管理制度、扣繳義務(wù)人登記制度等等。只有這樣，才能使新《稅收征管法》對規(guī)范社會主義市場經(jīng)濟秩序的作用得以充分發(fā)揮。

參考文獻：

1、國家稅務(wù)總局征收管理司，《新稅收征管法極其實施細則釋義》，中國稅務(wù)出版社，2002年9月第1版；

2、王杰，《稅法新論》，工商出版社，2002年版第一版；

篇2

【關(guān)鍵詞】高收入階層個人所得稅征管法制完善

一、高收入階層個人所得稅征管概述

1、高收入階層之含義分析

個人所得稅是以個人(自然人)取得的各項應(yīng)稅所得為征稅對象所征收的一種稅。從稅源上看,其中達到一定高度的收入標準的納稅群體即為高收入階層,而此外則為一般工薪階層。目前高收入的含義大致有兩種,一是年薪屬于高收入的水平,二是收入多元化所形成的高收入,即既有業(yè)內(nèi)收入,又有業(yè)外收入,既有固定收入,又有流動性收入。

2、高收入階層稅收征管之意義

其一,用個人所得稅對高收入階層進行重點調(diào)節(jié),是我國當前社會收入分配的關(guān)鍵所在。目前我國個人收入分配中的高低差距有進一步拉大的趨勢,這容易引起社會心態(tài)的不平衡,影響穩(wěn)定的局面。因此,運用稅收政策來調(diào)節(jié)社會收入的再分配,保持合適的收入級差,就顯得尤為重要。

其二,個人財富積累比重嚴重傾斜,需要運用個人所得稅進行重點調(diào)節(jié)。個人收入分配的懸殊,必然導致財富積累的差異;而對個人財富積累比重的嚴重失衡,則應(yīng)將個人所得稅征收的重心放在高收入階層,使社會財富分配和積累控制在合理和可以承受的范圍內(nèi)。

其三,市場經(jīng)濟的發(fā)展在很大程度上激活了人們的主動性和創(chuàng)造性,因此在收入分配領(lǐng)域形成一部分高收入階層是客觀和正常的現(xiàn)象,但法制的不完善易導致一部分人利用各種法制漏洞獲取高額收入成為高收入者。因此,加大對高收入階層重點的調(diào)節(jié)和監(jiān)控,也是促進市場經(jīng)濟本身健康有效發(fā)展的需要。

二、我國高收入階層個人所得稅征管制度現(xiàn)狀

在我國以調(diào)節(jié)個人收入分配、均衡社會財富構(gòu)成為主要目的的個人所得稅,一直呈高速增長的態(tài)勢迅猛發(fā)展。但近年來,人們卻逐漸發(fā)現(xiàn)了一個奇怪現(xiàn)象:越是有錢的人繳納個人所得稅反而越少。

據(jù)統(tǒng)計,2000年我國征收的500億個人所得稅中,80%來源于工薪階層,占人口的8.7%,個人儲蓄占儲蓄總額60%以上的高收入者,其實際承受的納稅負擔比其他人群還低。而國際經(jīng)驗普遍證明,個人所得稅的主要征收對象是高收入者和富有家庭。比如,在美國5%的高收入納稅人繳納了大約50%的聯(lián)邦所得稅。通過比較深刻暴露出了我國目前高收入階層個人所得稅征管中存在的諸多問題。

第一,收入多元化、隱性化,申報難以足實,腐敗、違法現(xiàn)象多有發(fā)生。從實際情況分析,因高收入階層收入高、渠道多、形式多等,很難掌握其實際收入水平,收入模糊也為偷逃漏稅等各種違法現(xiàn)象的滋生提供了溫床。

第二,支付環(huán)節(jié)多渠道,代扣代繳難以全面落實,國家稅收流失比例大。由于目前各單位、企業(yè)為了自身的利益或受各種因素干擾而代扣代繳執(zhí)行不力,這種帶有源泉控制的環(huán)節(jié)放松,必然導致大量的偷逃漏稅和調(diào)節(jié)乏力。

第三,從業(yè)場所流動性強,稅務(wù)稽核難以跟蹤到位,征收管理收效甚微。高收入階層中有相當一部分職業(yè)具有很大的流動性,與此相應(yīng)的收入來源及支付渠道也缺乏固定性,從而加大了稅務(wù)部門的稽查核實難度。

三、我國高收入階層個人所得稅征管制度現(xiàn)狀的成因

1、高收入階層主動納稅意識比較淡薄,沒有納稅義務(wù)的責任感

近年來,高收入者對繳納個人所得稅的意識都有不同程度的提高,但這種意識只是淺顯的,主動的申報意識仍比較薄弱。此外,還有相當一部分人受個人利益的驅(qū)使,千方百計偷逃稅款,以達到高收入的目的,毫無納稅義務(wù)責任感。

2、對高收入者稅收征管的立法不完善,納稅法制環(huán)境欠缺

對于個人所得稅而言,高收入者也并非特殊納稅人,對現(xiàn)行的個人所得稅制度及其征收辦法出現(xiàn)的對高收入者的“征管制度失效”現(xiàn)象,必須提高包括個人所得稅法在內(nèi)的我國整個稅法體系的立法層次,從根本上改革完善,而不應(yīng)只是針對高收入者各種規(guī)定、變通性辦法來修修補補。這些規(guī)定、辦法不僅立法層次低、主觀隨意性大、透明度差,而且其中有些規(guī)定已明顯超越了授權(quán)立法的范圍,或從實質(zhì)上改變了基本立法的內(nèi)容。面對這樣一種范圍和層次混亂不清的法律環(huán)境,我國的個人所得稅顯然已經(jīng)喪失了“效率優(yōu)先,兼顧公平,調(diào)節(jié)差距”的法律基礎(chǔ)。

3、現(xiàn)代科學征管水平較低,稅收調(diào)控收入分配功能弱化

我國現(xiàn)代科學稅收征管水平還處于較低的層次,從申報、審核到檢查扣繳制度都缺乏先進的現(xiàn)代化的資料儲備、檢查、查詢和處理手段,信息傳遞慢而缺乏準確性,無法約束納稅人。例如,國家雖然已對居民的銀行儲蓄存款實行了實名制,但銀行與稅務(wù)機關(guān)的聯(lián)網(wǎng)工作尚未展開,稅收信息化水平低,社會協(xié)稅護稅功能不強,稅務(wù)制度還不完善,不能很好地發(fā)揮其中介組織的作用來幫助納稅人、扣繳義務(wù)人辦理稅務(wù)事項。

4、稅務(wù)執(zhí)法懲處不力,偷逃漏稅屢禁不止

依法納稅是現(xiàn)代國家公民的基本義務(wù),對偷逃漏稅行為必須依法懲處、有效打擊,激勵公民依法納稅。但目前稅務(wù)部門的稽查力量較弱,不能有計劃、有重點地對高收入者進行專項稽查,而對查出的偷逃稅行為往往以補代罰、以罰代刑,法律威懾力不強。加之對偷逃稅處罰標準低,使偷逃者的收益有可能大于其受懲罰的損失,難以起到懲戒作用。

四、我國高收入階層個人所得稅征管制度的完善措施

1、增強公民納稅意識,建立誠信納稅的法制理念

首先,納稅意識直接反映公民對課稅的接受程度,是決定稅款征收效率的一個重要因素。一方面要通過各種形式加強宣傳教育,使公民認識到納稅是國家運轉(zhuǎn)、社會進步以及個人發(fā)展的共同需要;另一方面要通過法律的威懾力和強制措施實行代扣代繳,使公民認識到偷逃稅款的嚴重法律后果,以使公民逐步形成自覺納稅意識。

此外還應(yīng)指出,政府在宣傳納稅人必須履行納稅義務(wù)的同時,不能忽視納稅人的權(quán)利,相反更應(yīng)告知納稅人所擁有的權(quán)利,如知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)。而在稅收管理上,稅務(wù)機關(guān)處于管理者、檢查者、執(zhí)法者的地位,以國家形象自居,擁有支配、處置權(quán)利,而納稅人則處于被管理、被處罰、被監(jiān)督的地位,這不利于人們自覺納稅意識的形成。對此,不僅在納稅人的具體扣繳方式上,而且在稅款征收以后政府如何使用、是否將其用于公共目的,納稅人都應(yīng)有知情和監(jiān)督的權(quán)利。在納稅人權(quán)利和義務(wù)逐漸對稱的過程中,人們的納稅意識就會相應(yīng)增強。政府為了達到這一目標應(yīng)提高政府預算的法制化和透明化,提高公共產(chǎn)品的質(zhì)量,讓納稅人真正體會到“取之于民,用之于民”的稅收政策。

2、完善稅收征管的相關(guān)立法,改善納稅法制環(huán)境

首先,加快《個人所得稅法》修訂的步伐。《個人所得稅法》是1980年頒布的,盡管經(jīng)過了1993年的修正,但隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展,有些條款已經(jīng)不適應(yīng)新的形勢,需要加以完善。具體而言,要適當提高個人所得稅的起征點,細分收入性質(zhì),按不同收入性質(zhì)分定稅率;深化稅制改革,考慮企業(yè)稅制和個人稅制的統(tǒng)一和銜接,從法律上避免企業(yè)和個人在稅負上的不公平。

其次,盡快出臺加強針對高收入階層稅收征管的相關(guān)單行立法。通過這一單行立法不僅可以改變原有規(guī)定、辦法的立法層次低、內(nèi)容模糊、透明度差等弱點,同時也可以區(qū)別于一般工薪階層,建立更具體適用于高收入階層的稅收法制體系。如在其內(nèi)容中進一步區(qū)別規(guī)定針對高收入者的累進稅率,并增設(shè)相應(yīng)的嚴懲偷逃漏稅的有關(guān)法規(guī)等。也由此對提高高收入階層個人所得稅征管水平奠定了法制基礎(chǔ)。

3、提高現(xiàn)代科學征管水平,建立高效的個人收入監(jiān)管機制

首先,建立和完善個人所得的納稅申報制度。完善個人收入申報制度是強化個人所得稅尤其是針對高收入階層管理的關(guān)鍵。因此,建議在我國加快建立全面有效的個人“雙向”收入申報制度的步伐:結(jié)合《個人所得稅法》的修訂,明確規(guī)定所有支付個人收入的單位和個人都必須依法定期向稅務(wù)機關(guān)申報支付的個人收入情況;結(jié)合新《稅收征管法》的實施,盡快出臺扣繳義務(wù)人登記管理辦法;明確規(guī)定全年各類總收入超過一定標準的個人,年終后1個月內(nèi)必須向稅務(wù)機關(guān)申報;特別是對高收入、高職務(wù)、高知名度的人的收入要實行重點監(jiān)控,建立和完善個人財產(chǎn)申報和登記制度,提高和強化個人所得稅的征管力度,如果發(fā)現(xiàn)偷漏個人所得稅,則要追究納稅人個人和代扣代繳人的法律責任。

其次,對高收入階層實行年度結(jié)算,加強審核評稅。針對現(xiàn)行稅制按月、分次征收存在的問題,建議在對高收入個人建檔管理的基礎(chǔ)上,對高收入個人實行年度結(jié)算,開展個人所得稅的審核評稅。對高收入人群實行年度結(jié)算,將收入規(guī)模與納稅水平進行對比分析,有利于發(fā)現(xiàn)問題,保證稅款及時、足額入庫,有效防止偷漏稅款行為發(fā)生。

最后,健全稅收稽核系統(tǒng),實行網(wǎng)絡(luò)化管理。要提高稅收征管的效率,必須以全面構(gòu)建稅收管理信息平臺系統(tǒng)為切入點,充分發(fā)揮網(wǎng)絡(luò)化、信息化的效能,不斷提高稅收管理、監(jiān)控水平。建立以“雙向申報”納稅為基礎(chǔ)、以計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)支持的納稅人和扣繳義務(wù)人雙重檔案體系為依托、集中征管、重點稽核的征管模式:稅務(wù)機關(guān)以扣繳義務(wù)人申報的資料檔案、納稅人檔案和納稅申報表三者為依據(jù)進行電子化核查,監(jiān)督支付人的扣繳情況,糾正并處罰不真實的納稅申報,引導納稅人如實申報納稅。

4、加大執(zhí)法力度,以刑法作后盾,強化稅法威懾力

首先,隨著個人所得稅收入的高速增長,逐步從小稅種向大稅源、大稅種的轉(zhuǎn)換,迫切需要建立專業(yè)的稽查隊伍,加強對高收入階層的制度化檢查,使隱蔽收入或逃避納稅產(chǎn)生恐懼心態(tài),逐步增強稅收征管檢查的威懾效應(yīng)。

此外,處罰制度是稅收征管的一個重要組成部分,有效的處罰能促進納稅人迅速繳納稅款,防止偷漏逃稅。我國的處罰過輕,還存在執(zhí)法不嚴的情況,致使納稅人和扣繳義務(wù)人存有僥幸心理,偷逃漏稅行為屢禁不止。參照發(fā)達國家的成功經(jīng)驗,嚴管重罰是行之有效的途徑,嚴管就是政策設(shè)計要嚴密、法律制度要健全、征收管理要嚴格;重罰就是對違反稅收法律制度的行為予以嚴厲處罰,使之產(chǎn)生強烈的震懾效應(yīng),以減少稅收流失,從而達到個人所得稅設(shè)計的目的。于此,《刑法》即成為其強有力的后盾,對不履行代扣代繳義務(wù)職責的單位和個人,既要予以經(jīng)濟上的重罰,還要視偷逃漏稅的程度追究刑事責任。

【參考文獻】

[1] 張敏:借鑒美國經(jīng)驗強化我國個人所得稅征管[J].稅收與企業(yè),2002(5).

[2] 潘曉琳:個人所得稅征管的博弈分析[J].商業(yè)研究,2004(7).

[3] 王廷河、勇雪瑩:個人所得稅征管任重道遠[J].河南稅務(wù),2002(2).

篇3

關(guān)鍵詞：京津冀一體化；稅務(wù)征管；協(xié)同發(fā)展

基金項目：2016年度河北省社會科學發(fā)展研究課題項目：“京津冀協(xié)同發(fā)展稅收問題研究”（項目編號：201602020216）階段性成果

中圖分類號：F81 文獻標識碼：A

收錄日期：2016年12月5日

一、京津冀稅收征管協(xié)同發(fā)展背景和意義

當前，京津冀協(xié)同發(fā)展已經(jīng)進入全面推進和重點突破的關(guān)鍵時期，在京津冀產(chǎn)業(yè)升級、生態(tài)環(huán)境共建共享、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等方面都需要財稅政策支持。為做好京津冀協(xié)同發(fā)展工作，2014年7月稅務(wù)總局成立京津冀協(xié)同發(fā)展稅收工作領(lǐng)導小組。2015年4月，中央審議通過《京津冀協(xié)同發(fā)展規(guī)劃綱要》以促進三地間企業(yè)流動；同年12月《深化國稅、地稅征管體制改革方案》中提出要推進跨區(qū)域國稅、地稅信息共享、資質(zhì)互認、征管互助，不斷擴大區(qū)域稅收合作范圍。稅務(wù)部門這些措施在服務(wù)京津冀協(xié)同和促進企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的同時，也為服務(wù)稅收中心工作和優(yōu)化區(qū)域稅收環(huán)境提供了保障。

在實現(xiàn)京津冀區(qū)域協(xié)同發(fā)展的過程中，市場經(jīng)濟起到調(diào)節(jié)資源配置的基礎(chǔ)作用，但由于市場失靈的存在，其在調(diào)控經(jīng)濟和要素分配方面有一定的局限性。稅收政策作為政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟發(fā)展和要素分配的重要手段，能彌補市場機制的不足，在促進京津冀協(xié)同發(fā)展方面能發(fā)揮重要作用。稅收政策的作用大小在于落實的程度高低，稅收征管是非常重要的一個環(huán)節(jié)。研究當前京津冀稅收征管協(xié)同發(fā)展問題，改進阻礙京津冀區(qū)域協(xié)同發(fā)展的稅收相關(guān)政策，有利于推動京津冀健康協(xié)同發(fā)展。

二、京津冀稅收征管存在的問題

稅收征管是指國家稅務(wù)征收機關(guān)依據(jù)稅法、稅收征管法等有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，對稅款征收過程進行的組織、管理、檢查等一系列工作的總稱。當前京津冀稅收征管主要存在以下問題：

（一）稅收征管相關(guān)法律不健全，執(zhí)法標準不一。稅收征管涉及一個或者多個稅務(wù)機關(guān)及不同的納稅人等多個主體，有效處理征管發(fā)生的社會關(guān)系需要有健全的稅收征管法律體系作為保障。我國1992年頒布了《中華人民共和國稅收征收管理法》，建立了一套較為完整的稅收征管法律體系，隨后至2015年4月期間共經(jīng)過三次修正和完善。雖然從立法角度看，我國總的稅收政策是統(tǒng)一的，但是經(jīng)濟發(fā)展迅速，各種各樣新的經(jīng)濟形式層出不窮，稅法的細節(jié)規(guī)定是滯后于經(jīng)濟發(fā)展的。因此，在總體稅收政策框架規(guī)定一致的情況下，各地對于稅收政策的理解以及執(zhí)行程度是不同的。

在京津冀一體化的過程中，三地稅收征管中執(zhí)法標準不一的現(xiàn)象是客觀存在的。這主要是由以下兩個方面原因?qū)е碌模阂皇悄承┒愂辗ㄒ?guī)制定時沒有考慮到實際征管工作的復雜性，規(guī)定模糊不夠明確，漏洞較多，變通空間大、規(guī)范操作性不強，不利于后續(xù)的有效監(jiān)督，大大增加了征管的難度；二是稅收法律中存在很多稅收自由裁量權(quán)。很多具體稅收政策的解讀和執(zhí)行條件、范圍、幅度等由各省（市）稅務(wù)機關(guān)自行決定，各地征管所遇到的情況不盡相同，稅收執(zhí)法人員業(yè)務(wù)素質(zhì)層次不齊，這也導致了對同一個稅收案件，京津冀三地稅務(wù)機關(guān)處理結(jié)果有所不同的現(xiàn)象。稅收征管執(zhí)法標準的不一致，會讓跨區(qū)域經(jīng)營企業(yè)無所適從，給企業(yè)的正常經(jīng)營發(fā)展帶來很多的人為障礙和不必要的成本支出。

（二）行政壁壘嚴重，稅收征管協(xié)作水平不高。當前我國稅務(wù)機構(gòu)的設(shè)置和管理都是依照行政區(qū)劃來設(shè)置的，按屬地原則行使稅收管轄權(quán)。由于合理的稅收利益分享機制尚未完全建立，地方政府及各地稅務(wù)機關(guān)出于各地經(jīng)濟利益考慮，往往以行政區(qū)域為依托形成各種壁壘，阻礙了稅務(wù)部門間的橫向協(xié)作。稅務(wù)征管盡管是一種依法行使的執(zhí)法行為，但在實際稅收工作中往往會受到地方行政干預。

針對京津冀三地而言，京津冀一體化逐步推進，三地經(jīng)濟活動日益頻繁，企業(yè)跨區(qū)域涉稅行為越來越多。雖然京津冀三地會針對一些稅收征管案件一起查辦，但實際稅務(wù)征收管理工作中三地間缺乏相應(yīng)的稅收管理協(xié)作管理制度和一個固定的協(xié)調(diào)管理機構(gòu)，協(xié)作稅收征管的流程及責任追究方面缺乏法律形式的制度加以約束。各區(qū)域稅務(wù)征收管理往往缺乏全局意識，而僅僅基于自身地區(qū)及部門利益出發(fā)，對本地有利的案件往往高度重，對于本地無利或有執(zhí)法風險的案件就不積極處理。針對存在的這種問題，2015年6月財政部和國稅總局印發(fā)《京津冀協(xié)同發(fā)展產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移對接企業(yè)稅收收入分享辦法》，對京津冀協(xié)同發(fā)展中財稅分成、利益分享的相關(guān)問題加以明確，并制定了標準和方法。但是，如何將這個政策規(guī)定切實貫徹落實，還需要進一步制定具有可操作性、有針對性的具體措施。

（三）稅收征管信息溝通不暢。目前，京津冀三地的稅務(wù)機關(guān)正采取多種方式加強稅收征管方面的溝通協(xié)調(diào)，努力為京津冀協(xié)同發(fā)展保駕護航。但在稅收管理工作方面，三地之間的信息溝通對稅收征管是十分重要的，然而京津冀三地稅務(wù)征收管理信息不對稱現(xiàn)象仍較為突出。受長期以來形成的行政管理權(quán)限約束，京津冀三地稅務(wù)局之間的互動十分有限，三地稅務(wù)機關(guān)之間的稅務(wù)征管信息共享程度較低。對于涉及到他方的稅收管理案件往往僅采取協(xié)查函的方式進行有限的互動。對于一些要案也只能在國稅總局的推動下才會有程度較高的互動協(xié)作。三地稅務(wù)局更多時候在征收管理過程中處于一種“自掃門前雪”的狀態(tài)。

篇4

    “稅務(wù)稽查”,是稅務(wù)機關(guān)依法對納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況所進行的稅務(wù)檢查和處理工作的總稱。作為稅收職能作用得到充分實現(xiàn)的一種手段,稅務(wù)

    稽查可以視為屬于一種對稅收制度資源進行有效整合,以達成其既定的稅務(wù)稽查目標與責任的創(chuàng)造性活動。其功能主要是:維護稅收秩序的重要保證,確保財政收入穩(wěn)定增長的

    重要手段,稅收征管模式的重要支柱,保證勤政廉政和公正執(zhí)法的重要措施,促進社會主義市場經(jīng)濟公平競爭的重要保障。【1】因此,在我國目前“以納稅申報和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ),以計算機網(wǎng)絡(luò)為依托,集中征收,重點稽查,強化管理”的稅收征管模式下,稅務(wù)稽查在稅收征管中的地位和作用更加突出。

    但不可否認,隨著經(jīng)濟現(xiàn)實日益復雜,隨著稅收實踐的發(fā)展和稅收法律體系的改革與完善,我國稅務(wù)稽查制度的不完善也日益突出。如:稅務(wù)稽查機構(gòu)設(shè)置的不合理,稽查機

    構(gòu)缺乏獨立性,地方政府的干預較嚴重;稅務(wù)稽查法制的不完善,稅務(wù)稽查立法層次低,部分稅務(wù)稽查的法律條款缺乏可操作性;稽查成本較高,不符合稅收的最小征收費用原則等。這些缺陷將影響稅務(wù)稽查功能的實現(xiàn),以至于影響我國稅法和稅收法治的實現(xiàn)程度。故有必要從理論和實踐兩方面對稅務(wù)稽查制度及其完善進行探析。

    二、背景與問題

    自1996年實行稅收征管改革,推行新的稅收征管模式以來,雖然我國稅務(wù)稽查制度已得到長足的發(fā)展,但仍然存在諸多問題,無論在法律定位還是機構(gòu)設(shè)置方面,無論在理

    論建構(gòu)還是制度設(shè)計方面,都存在著一些矛盾、沖突和偏差。

    【一)稅務(wù)槍查的目標及其法律定位

    稅務(wù)稽查的目標與法律定位,是稅務(wù)稽查整體制度構(gòu)建的基石。目標與任務(wù)的明確是稅務(wù)稽查制度存在的基本出發(fā)點,而法律定位的清晰則是稅務(wù)稽查制度的合法性和效率性依據(jù)。但我國現(xiàn)有的制度體系不僅對稅務(wù)稽查沒有明確的界定,同時現(xiàn)行有效的規(guī)范性文件之間也存在不一致或矛盾之處,導致對稅務(wù)稽查基本內(nèi)涵和外延的不明確。

    1.法律層面的制度缺失。我國現(xiàn)有法律和行政法規(guī)并沒有對稅務(wù)稽查進行明確的界定。《中華人民共和國稅收征收管理法))(以下簡稱《稅收征管法》)只在第11條規(guī)定“稅務(wù)機關(guān)負責征收、管理、稽查、行政復議的人員的職責應(yīng)當明確,并相互分離、相互制約”,除此之外再無對“稽查”的表述。我們可以將之理解為稅務(wù)稽查的最終目標同征收、管理等都是服務(wù)于稅法功能與稅收法治的實現(xiàn),只是在具體實現(xiàn)的途徑上有所不同,并且必須與征管等職能嚴格執(zhí)行“相互分離、相互制約”。在《稅收征管法實施細2則》中,也并未對稅務(wù)稽查制度進行明確,只是對《稅收征管法》第14條【2】關(guān)于稅務(wù)機構(gòu)設(shè)置方面進行了說明,《稅收征管法實施細則》第9條規(guī)定:“按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會公告的稅務(wù)機構(gòu),是指省以下稅務(wù)局的稽查局。稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。”但這種專司職責是否就是稅務(wù)稽查的全部職責,或者說稅務(wù)稽查是否還存在著廣義與狹義的區(qū)分,若存在種種區(qū)分在現(xiàn)實制度中的具體反映又當為何?除此之外,對于稽查機構(gòu)的職能等再未明確,只在第六章“稅務(wù)檢查”部分規(guī)定,“稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當制定合理的稅務(wù)稽查工作規(guī)程”。

    因此,從立法法意義上的“法律”體系理解,能夠準確界定、有效規(guī)范稅務(wù)稽查基礎(chǔ)制度的“法律”并不存在,這種法律定位上的缺失不僅使得稅務(wù)稽查制度缺乏基本的法律依據(jù),也使得稅務(wù)稽查制度在具體實施中更多地依賴于稅務(wù)部門的通告,更使得其合法性與正當性受到社會的質(zhì)疑。

    2.規(guī)范性文件的沖突矛盾。由于法律層面的制度缺失,對于稅務(wù)稽查的理解和實踐操作,更多地表現(xiàn)為以稅務(wù)部門的通告等為依據(jù)。2001年《稅收征管法》修訂后,新

    的稅務(wù)稽查工作規(guī)定一直沒有出臺。因此,1995年國家稅務(wù)總局的《稅務(wù)稽查工作規(guī)程))(國稅發(fā)「1995〕226號)成為指導稅務(wù)稽查工作的具有普遍約束力的制度規(guī)范。該規(guī)程規(guī)定了稅務(wù)稽查的基本任務(wù)是“依照國家稅收法律、法規(guī)、查處稅收違法行為,保障稅收收人,維護稅收秩序,促進依法納稅,保證稅法的實施”。同時規(guī)定,“稅務(wù)稽查是稅務(wù)機關(guān)依法對納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)情況所進行的稅務(wù)檢查和處理工作的總稱。稅務(wù)稽查包括日常稽查、專項稽查、專案稽查等”。這一定義成為人們研究稅務(wù)稽查制度的普遍出發(fā)點。可見在此,“稅務(wù)稽查”概念的外延較廣。

    但隨著稅務(wù)稽查制度的發(fā)展,尤其是隨著《稅收征管法》的修訂,對于稅務(wù)稽查的外延,在國家稅務(wù)總局的諸多文件中已經(jīng)受到一定的限制和縮小。如2003年國家稅務(wù)

    總局的《關(guān)于進一步加強稅收征管基礎(chǔ)工作若干問題的意見))(國稅發(fā)[2003]124號)就將對納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)的日常性檢查及處理劃歸基層征收管理機構(gòu),稅務(wù)稽查的主要任務(wù)在具體的實施過程中,日益被定位于“通過查處涉稅違法案件,整頓和規(guī)范稅收秩序”。【3】

    雖然《稅收征管法》2001年修訂后,并沒有專門的稅務(wù)稽查工作規(guī)程,但從制度運行來看,修訂前與《稅收征管法》不合的若干制度,也在逐漸地被稅務(wù)部門新的通告所取代,“法”與規(guī)范性文件之間的沖突也逐步得到了解決。

    盡管文本意義上沖突逐漸消洱,但稅務(wù)稽查仍然缺乏統(tǒng)一、明確的法律定位,其內(nèi)涵、職能不清,突出地反映在外延—稅務(wù)稽查機構(gòu)的設(shè)置與職能方面,即稅務(wù)稽查機構(gòu)的法律定位問題同樣沒有得到很好的解決。

    (二)稅務(wù)稚查機構(gòu)的法律定位

    稅務(wù)稽查機構(gòu)是稅務(wù)稽查職能實現(xiàn)的物質(zhì)基礎(chǔ),一方面稅務(wù)稽查機構(gòu)的合理建構(gòu)取決于稅務(wù)稽查法律職能的統(tǒng)一與明確,另一方面稅務(wù)稽查機構(gòu)職能的有效發(fā)揮將促進稅務(wù)稽查功能與目標的實現(xiàn),從而推進整體稅收法治與和諧社會的建構(gòu)。但如前所述,稅務(wù)稽查的定位不明,影響了在制度推進中稅務(wù)稽查機構(gòu)本身的定位及其職能、職權(quán)的實現(xiàn)與

    完善。

    1.稅務(wù)稽查機構(gòu)的職能。根據(jù)《稅收征管法實施細則》第9條的規(guī)定,稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。雖然規(guī)定了稽查局的四項專司職能,但是否這就是稽查機構(gòu)的全部職能,日常稽查、專項稽查、專案稽查等職能是否全部歸屬于稽查機構(gòu),還是在稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部有更細致的分工,這在法律上也沒有得到明確。該條第2款規(guī)定“國家稅務(wù)總局應(yīng)當明確劃分稅務(wù)局和稽查局的職責,避免職責交叉”,國家稅務(wù)總局《關(guān)于稽查局職責問題的通知))(國稅函[2003]140號)指出,在國家稅務(wù)總局統(tǒng)一明確之前,稽查局的職責主要是:稽查業(yè)務(wù)管理、稅務(wù)檢查和稅收違法案件查處;凡需要對納稅人、扣繳義務(wù)人進行賬證檢查或者調(diào)查取證,并對其稅收違法行為進行稅務(wù)行政處理(處罰)的執(zhí)法活動,仍由各級稽查局負責。

    從國家稅務(wù)局系統(tǒng)稽查局的職能來看,根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于進一步規(guī)范國家稅務(wù)局系統(tǒng)機構(gòu)設(shè)置明確職責分工的意見》(國稅發(fā)〔2004〕125號)的規(guī)定,國家稅務(wù)局稽查局的主要職責是,“組織貫徹稅務(wù)稽查規(guī)章制度,擬定具體實施辦法;負責稽查選案、檢查等工作;負責稅收舉報案件的受理、上級交辦、轉(zhuǎn)辦及征收管理部門移交的有關(guān)稅務(wù)違法案件的查處工作;負責上級稽查局對稽查情況進行復查復審工作的組織與配合;負責與公安、檢察、法院協(xié)調(diào)稅務(wù)稽查中的司法工作,對涉嫌犯罪的案件,稅務(wù)機關(guān)除依法進行行政處理(處罰)外,要嚴格執(zhí)行國務(wù)院《行政執(zhí)法機關(guān)移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》及相關(guān)法律、行政法規(guī),及時移送公安機關(guān)處理;負責增值稅專用發(fā)票和其他抵扣憑證涉稅問題稽查和協(xié)查工作;牽頭組織稅收專項檢查和整頓規(guī)范稅收秩序工作”。

    根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于進一步加強稅收征管工作的若干意見))(國稅發(fā)〔2004〕108號)的規(guī)定,在稅收征管中涉嫌“偷逃騙抗”等稅收違法行為需要立案的,要及時移交稅務(wù)稽查部門查處。同時國家稅務(wù)總局《關(guān)于進一步規(guī)范國家稅務(wù)局系統(tǒng)機構(gòu)設(shè)置明確職責分工的意見》(國稅發(fā)[2004]125號)規(guī)定,稅收違法案件的查處(包括選案、檢查、審理、執(zhí)行)由稽查局負責,專項檢查部署由稽查局負責牽頭統(tǒng)一組織。同時,該意見明確要求各地稅務(wù)機關(guān)應(yīng)劃清日常檢查與稅務(wù)稽查的業(yè)務(wù)邊界,提出加強協(xié)調(diào)配合的具體要求。

    據(jù)此,無論是關(guān)于稽查機構(gòu)的具體業(yè)務(wù)的規(guī)定,還是關(guān)于稅收征管和稅務(wù)系統(tǒng)職責分工的規(guī)定,可以看出目前稽查局的職能主要集中于專項和專案稽查,而不包括日常稽查。

    但稅務(wù)系統(tǒng)的職能分工必須有明確的法律依據(jù),而不能僅僅從實踐的操作或是含混的法律文件中進行推斷。

    2.稅務(wù)稽查機構(gòu)的法律定位。組織稅收收人是稅務(wù)機關(guān)最主要的職能,而收人來源一方面是通過征收申報人庫稅款,另一方面是通過稽查取得查補收人。同時,《稅收征管

    法實施細則》第9條還賦予了稽查機構(gòu)執(zhí)法主體資格,為稅務(wù)機關(guān)打擊涉稅違法犯罪活動提供了法律保障。故稅務(wù)稽查機構(gòu)作為稅務(wù)系統(tǒng)的重要組成部分,與征管機構(gòu)之間的協(xié)調(diào)運作不僅關(guān)系著稅務(wù)稽查機構(gòu)自身的職能完善,也關(guān)系著稅務(wù)機關(guān)整體職能的實現(xiàn)。

    在稽查與征管之間的協(xié)調(diào)方面,目前的劃分主要依據(jù)是:在征管過程中,對納稅人、扣繳義務(wù)人履行納稅義務(wù)的日常性檢查及處理由基層征收管理機構(gòu)負責;稅收違法案件的

    查處(包括選案、檢查、審理、執(zhí)行)由稽查局負責;專項檢查部署由稽查局負責牽頭統(tǒng)一組織。【4】

    在稽查系統(tǒng)內(nèi)部,由于同時存在著國家稅務(wù)局系統(tǒng)和地方稅務(wù)局系統(tǒng),各設(shè)稽查局,但目前對于兩個系統(tǒng)內(nèi)的稽查局之間的配合與協(xié)調(diào)并沒有明確的規(guī)范。同時,上下級稽

    查機構(gòu)之間的關(guān)系,目前雖然國家稅務(wù)總局的《關(guān)于進一步規(guī)范國家稅務(wù)局系統(tǒng)機構(gòu)設(shè)置明確職責分工的意見》(國稅發(fā)[2004]125號)明確了上級稽查局對下級稽查局的執(zhí)法辦案進行指揮協(xié)調(diào)的職權(quán),但目前稽查局在各級稅務(wù)機關(guān)都有設(shè)立,對專項稽查和專案稽查的需求在地域分布上也有所不同,目前的機構(gòu)設(shè)置造成了機構(gòu)和人員的重復,也使得對于大案要案的稽查缺乏跨區(qū)域的協(xié)調(diào)機制,使得存在稽查力量不足的潛在危機。

    (三)我國稅務(wù)稽查的實踐及其缺陷

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摘要:納稅擔保是稅收征管法中的一項新制度,這項制度的確立足以影響稅收法律關(guān)系的性質(zhì),促進依法治稅目標的實現(xiàn)。但是,由于法律的不完善導致納稅擔保制度在實踐中的落空,這不僅僅影響了立法目的的實現(xiàn),也損害了法律的權(quán)威性與實效型。

關(guān)鍵詞:納稅擔保、稅收法律關(guān)系、性質(zhì)、法律責任

納稅擔保制度是民法的債權(quán)保障制度在稅法中的引入,是現(xiàn)代各國稅收立法上普遍采用的一項稅收保障制度。近年來,我國稅法理論界越來越傾向于將稅看成一種公法上的債,因而將民事法律上與債有關(guān)的制度,尤其是債權(quán)保障方面的制度應(yīng)用于稅款征收中,擔保制度就這樣進入了我國稅款征收制度中。我國在1993年的《稅收征管法實施細則》第42條中就規(guī)定了納稅保證金制度。2001年修訂后的《稅收征管法》和2002年公布的實施細則用更多的法條規(guī)定了擔保在稅收征納中的應(yīng)用及相關(guān)制度,是稅法理論的一個重大突破,體現(xiàn)了近年來我國稅法理論界辛勤工作的成果。是公法社會化活動的組成部分,對稅款的征納應(yīng)當起到重要的保障作用。但由于法律規(guī)定的不完善制約了納稅擔保制度的實施及其作用的發(fā)揮。

納稅擔保制度在稅收征管法中的確立無論在理論上還是實踐中都有重要意義。

首先,納稅擔保制度的確立從理論上突破了原有公私法的界限,發(fā)展了我國稅收法律關(guān)系理論。此前,我國稅法理論界對稅收法律關(guān)系的性質(zhì)一直存在爭議。傳統(tǒng)上,根據(jù)的國家學說和國家分配論,學者們認為稅收就是國家憑借政治權(quán)力對社會產(chǎn)品進行再分配的形式,稅法是國家制定的以保證其強制、固定、無償?shù)厝〉枚愂帐杖氲姆ㄒ?guī)范的總稱。根據(jù)以上理論,稅收法律關(guān)系被理解為國民對國家課稅權(quán)的服從關(guān)系,征稅權(quán)的行使與納稅義務(wù)的履行就成為稅收法律關(guān)系的主要內(nèi)容,這種稅收法律關(guān)系具有鮮明的公法性質(zhì)。然而,近年來,有的學者借鑒西方以社會契約論為基礎(chǔ)對稅收本質(zhì)的論述:交換說和公共需要論,指出作為公法的稅法與作為私法的民商法之間有著密切的內(nèi)在聯(lián)系,以至于稅法與私法本質(zhì)上應(yīng)為統(tǒng)一的。并進而提出“在內(nèi)涵稅收法定主義之法治的憲法理念下,相對于民商法是從橫向上對財產(chǎn)權(quán)和經(jīng)濟關(guān)系的平面保護-‘第一次保護’而言,稅法其實是從縱向上對財產(chǎn)權(quán)和 經(jīng)濟關(guān)系的立體保護-‘第二次保護’,是一種更高層次、更重要的保護”。