序言：作為思想的載體和知識(shí)的探索者，寫作是一種獨(dú)特的藝術(shù)，我們?yōu)槟鷾?zhǔn)備了不同風(fēng)格的5篇預(yù)算會(huì)計(jì)的基本核算方法，期待它們能激發(fā)您的靈感。

篇1

會(huì)計(jì)是用自己特殊的語言和手段記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一種方法。那么，銀行和企業(yè)作為不同的會(huì)計(jì)主體，他們在會(huì)計(jì)核算的基本手段和方法上一樣嗎？他們的賬務(wù)處理程序相同嗎？本文就是通過比較銀行、企業(yè)在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置、會(huì)計(jì)憑證的采納以及賬務(wù)組織的程序上進(jìn)行詳細(xì)、系統(tǒng)地比較，找出兩個(gè)行業(yè)在基本會(huì)計(jì)核算方面的差異，從而加強(qiáng)了對兩個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)核算方法的理解與運(yùn)用。

【關(guān)鍵詞】

銀行會(huì)計(jì)；企業(yè)會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)科目；會(huì)計(jì)憑證；賬務(wù)組織程序

會(huì)計(jì)是隨著生產(chǎn)力的發(fā)展和人們生活水平的不斷提高而逐漸出現(xiàn)的一種新的企業(yè)管理模式，后來進(jìn)一步展沉淀形成我們今天在課堂里可以講授的理論體系。隨著會(huì)計(jì)學(xué)研究領(lǐng)域的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)學(xué)分化出許多細(xì)小的分支出，銀行和企業(yè)最為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體是會(huì)計(jì)學(xué)的兩個(gè)不同分支。 商業(yè)銀行是以經(jīng)營金融資產(chǎn)和金融負(fù)債為主營業(yè)務(wù)的特殊企業(yè)。銀行會(huì)計(jì)的主要計(jì)量單位是“貨幣”，在中國多數(shù)是人民幣，個(gè)別采用外幣作為記賬本位幣的也可以采用外幣來核算，但是對外報(bào)表時(shí)，人民幣的采用是必然選擇。企業(yè)是對原材料進(jìn)行加工和打磨，生產(chǎn)出產(chǎn)成品，通過產(chǎn)成品的出賣來獲取利潤的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。企業(yè)會(huì)計(jì)和銀行會(huì)計(jì)在諸多方面存在不同之處。

1 會(huì)計(jì)科目

會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)核算的具體對象，是構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表的基本項(xiàng)目。會(huì)計(jì)對象的具體內(nèi)容是會(huì)計(jì)要素，但是會(huì)計(jì)要素只是概況的反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，如果直接利用六個(gè)會(huì)計(jì)要素反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，還是太粗略了，很多詳細(xì)信息無法反映出來。為了連續(xù)、系統(tǒng)、全面的核算和監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所引起的會(huì)計(jì)要素的增減變化情況，就需要對會(huì)計(jì)要素的具體內(nèi)容做進(jìn)一步的劃分。按照會(huì)計(jì)要素的特點(diǎn)和經(jīng)濟(jì)管理的要求對會(huì)計(jì)要素進(jìn)行具體分類的項(xiàng)目就是會(huì)計(jì)科目。通過這種分類，每一個(gè)具體項(xiàng)目都有一個(gè)名稱，都代表著特定的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容，各會(huì)計(jì)科目之間既相互獨(dú)立又相互聯(lián)系。我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將會(huì)計(jì)要素劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。比如：現(xiàn)金、銀行存款就是資產(chǎn)類的會(huì)計(jì)科目；應(yīng)付賬款、短期借款是負(fù)債類額科目等等。在會(huì)計(jì)科目按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容進(jìn)行分類這個(gè)問題上，銀行會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)大體相同，都分為資產(chǎn)類、負(fù)債類、所有者權(quán)益類和損益類，另外，還有一類，企業(yè)會(huì)計(jì)里邊還有一類叫成本類，是銀行會(huì)計(jì)里邊沒有的，因?yàn)槌杀绢悤?huì)計(jì)科目主要用來反映企業(yè)在生產(chǎn)過程中所發(fā)生的各種直接和間接的制造費(fèi)用，而這些內(nèi)容銀行是不存在的，所以就沒有設(shè)置成本類的會(huì)計(jì)科目。銀行會(huì)計(jì)也有區(qū)別于企業(yè)會(huì)計(jì)的地方，那就是資產(chǎn)負(fù)債共同類會(huì)計(jì)科目的設(shè)置。跟企業(yè)相比較，銀行更多的是費(fèi)用，而沒有成本的發(fā)生，所以銀行沒有設(shè)置成本類的科目，但是它設(shè)置了一種資產(chǎn)負(fù)債共同類的科目，這在我們企業(yè)會(huì)計(jì)當(dāng)中是萬萬不可想象的，要么是資產(chǎn)要么是負(fù)債，在企業(yè)會(huì)計(jì)當(dāng)中資產(chǎn)和負(fù)債就像水與火一樣那么的不相容，在銀行會(huì)計(jì)當(dāng)中，兩者怎么會(huì)弄到一起，叫資產(chǎn)負(fù)債共同類呢？那賬戶結(jié)構(gòu)怎么定義？分錄怎么做？那是因?yàn)椋y行跟企業(yè)最大不同之處在于，企業(yè)跟其他企業(yè)之間的聯(lián)系不是很緊密和經(jīng)常，而銀行和他行之間的聯(lián)系是緊密的、經(jīng)常的，在這種聯(lián)系的過程中，不可避免的要出現(xiàn)債權(quán)和債務(wù)關(guān)系，而且這種關(guān)系每時(shí)每刻都在發(fā)生變化，基于此，銀行特意設(shè)置了資產(chǎn)負(fù)債共同類的科目，可依一定條件變化的科目。如：清算資金往來、待清算轄內(nèi)往來、系統(tǒng)內(nèi)上存（借用）資金、外匯買賣等。這類科目的科目余額有可能在借方也有可能在貸方。在借方時(shí)是銀行的資產(chǎn)，在貸方是銀行的負(fù)債。

2 記賬方法

設(shè)置賬戶是會(huì)計(jì)核算過程的初始環(huán)節(jié)，在設(shè)置會(huì)計(jì)賬戶的基礎(chǔ)上，把企業(yè)日常的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)計(jì)入相應(yīng)的賬戶中，則是由記賬方法完成的。因此，要全面、完整的記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)外，除了設(shè)置會(huì)計(jì)賬戶外，還應(yīng)該采用科學(xué)的記賬方法。所謂的記賬方法就是在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后，根據(jù)一定的原理，運(yùn)用一定的記賬符號(hào)和記賬規(guī)則，將經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記錄在賬戶中的方法。

從歷史上看，記賬方法有單式記賬法和復(fù)式記賬法兩種。單式記賬法是最早出現(xiàn)的一種記賬方法，它是對發(fā)生的會(huì)計(jì)事項(xiàng)只在某一賬戶中做出單方面記錄的一種記賬方法。單式記賬法的主要特點(diǎn)：（l）是對每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)只在一個(gè)賬戶中記錄該筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的主要方面，而不同時(shí)反映這筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的另一個(gè)方面，而且大都是以錢財(cái)、人欠、欠人為記賬對象，因此對會(huì)計(jì)對象反映不完整；（2）采用單方面的記錄方式，對發(fā)生的收入項(xiàng)目，只進(jìn)行錢財(cái)、人欠的單方面的記錄，對發(fā)生的支出項(xiàng)目，也只進(jìn)行錢財(cái)、欠人的單方面的記錄，不能全面反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的變化情況；（3）缺少損益計(jì)算的專門賬戶，因而沒有完整科學(xué)的賬戶和賬戶體系；（4）僅有個(gè)別賬戶的平衡公式，而沒有全部賬戶體系的平衡公式，所以記賬過程的正確性缺乏自我驗(yàn)證的作用。單式記賬法的優(yōu)點(diǎn)是記賬過程和方式簡單。

復(fù)式記賬法是指對每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)所引起的資金增減變動(dòng)，都以相等的金額同時(shí)在兩個(gè)或兩個(gè)以上相互聯(lián)系的賬戶中進(jìn)行登記的一種記賬方法。

相對于單式記賬法而言，復(fù)式記賬法最主要的特點(diǎn)是：（1）會(huì)計(jì)記錄的雙重性，即對發(fā)生的每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，都在兩個(gè)或兩個(gè)以上的賬戶中進(jìn)行登記；（2）運(yùn)用統(tǒng)一的記賬貨幣單位，并運(yùn)用簡明的記賬符號(hào)表明記賬的方向和數(shù)量的增減；（3）有完整科學(xué)的賬戶體系：（4）有全部賬戶的平衡公式，并能根據(jù)會(huì)計(jì)平衡公式檢驗(yàn)全部會(huì)計(jì)記錄的正確性。例如，某商店以2 000元現(xiàn)金購進(jìn)一批商品。該商店對這一筆業(yè)務(wù)事項(xiàng)不僅要記錄“庫存商品”增加2 000元，而且同時(shí)要記錄 “庫存現(xiàn)金”減少2 000元。由于對發(fā)生的每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)都以相等的金額同時(shí)在兩個(gè)或兩個(gè)以上相互聯(lián)系的賬戶中進(jìn)行登記，使得各賬戶之間形成了嚴(yán)密的對應(yīng)關(guān)系，賬戶記錄能夠互相平衡，是否正確也可以進(jìn)行自我驗(yàn)證。因此，復(fù)式記賬法要比單式記賬法更加科學(xué)。

人類會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史表明，復(fù)式記賬法是在單式記賬法基礎(chǔ)上發(fā)展起來的。單式記賬法的發(fā)展和完善為復(fù)式記賬法的產(chǎn)生奠定了基礎(chǔ)，沒有單式記賬法的產(chǎn)生、發(fā)展，便不可能有復(fù)式記賬法的產(chǎn)生和發(fā)展。在工業(yè)企業(yè)的記賬當(dāng)中普遍采用復(fù)式記賬方法。復(fù)式記賬法，按照記賬符號(hào)的不同又分為借貸記賬法、增減記賬法和收付記賬法。我國都統(tǒng)一采用復(fù)式的借貸記賬法。單式記賬方法目前在企業(yè)會(huì)計(jì)中已經(jīng)淘汰，但是它被廣泛應(yīng)用于于銀行的表外業(yè)務(wù)。如未發(fā)行的國家債券、重要空白憑證、有關(guān)委托事項(xiàng)等。記錄這類業(yè)務(wù)的記賬符號(hào)是“收入”和“付出”，增加的是記“收入”，減少的時(shí)候記“付出”。

例如：①某銀行收到重要空白憑證現(xiàn)金支票50 本， 每本按1 元計(jì)價(jià)， 并入庫保管，用單式收付記賬法記賬如下：收入：重要空白憑證――現(xiàn)金支票 50

②開戶單位來銀行購買空白轉(zhuǎn)賬支票一本，每本按1 元計(jì)價(jià)，用單式收付記賬法記賬如下：

付出：空白重要憑證――轉(zhuǎn)賬支票 1

3 會(huì)計(jì)憑證

記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任、具有法律效力的書面證明，也是登記賬簿的依據(jù)這就是會(huì)計(jì)憑證。目前，企業(yè)的會(huì)計(jì)憑證主要有如下幾種類型：

（1）原始憑證和記賬憑證。這是按填制程序和用途分類的結(jié)果。原始憑證對于企業(yè)而言多多數(shù)是外來的，是在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)從外單位取得的，比如：銷售發(fā)票，增值稅發(fā)票等。記賬憑證對于企業(yè)而言有不同的格式，比如：專用的記賬憑證有收款和付款憑證、轉(zhuǎn)賬憑證等，不管哪一種都是根據(jù)審核無誤的原始憑證填制的，是登記賬簿的依據(jù)。對于原始憑證和記賬憑證的提法，銀行會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)完全吻合。多不同的是，銀行會(huì)計(jì)更多時(shí)候把憑證叫傳票。

（2）單式記賬憑證和復(fù)式記賬憑證，這是記賬憑證按形式不同劃分的結(jié)果。一筆業(yè)務(wù)發(fā)生的借方和貸方科目，分別填列在兩種或兩種以上的憑證上，就是單式記賬憑證，即一張憑證只填一個(gè)科目，作為該科目的記賬依據(jù)。一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的借方和貸方科目都在同一張憑證上填列就是復(fù)式記賬憑證，這張憑證同時(shí)作為借貸雙方記賬的依據(jù)

（3）基本憑證和特定憑證。這是銀行針對自身業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，將記賬憑證按其使用范圍的不同劃分的結(jié)果。這種劃分，也正是銀行會(huì)計(jì)的特色所在。現(xiàn)金收入傳票、現(xiàn)金付出傳票、特種轉(zhuǎn)賬貸方傳票等，這些都是銀行的基本憑證。銀行還有一種憑證，放置于銀行大廳里，供客戶填制使用，該憑證一般由銀行統(tǒng)一印制，由客戶根據(jù)需要填寫，然后交給銀行辦理特定的業(yè)務(wù)，這種憑證就是銀行的特種憑證，是銀行根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的特殊需要而制定的。這是銀行會(huì)計(jì)跟企業(yè)會(huì)計(jì)在憑證環(huán)節(jié)最大的不同之處。另外，企業(yè)會(huì)計(jì)里邊原始憑證和記賬憑證有明顯的界限，不能互相替代，而在銀行會(huì)計(jì)當(dāng)中，原始憑證是可以替代記賬憑證的，而且這種現(xiàn)象發(fā)生在銀行絕大多數(shù)的業(yè)務(wù)當(dāng)中。

4 會(huì)計(jì)賬薄

會(huì)計(jì)賬薄是由許多具有一定格式的賬頁組成，以會(huì)計(jì)憑證為依據(jù)，全面、連續(xù)、系統(tǒng)地記載各種資金增減變動(dòng)的記錄簿冊，是會(huì)計(jì)核算的重要工具。企業(yè)會(huì)計(jì)核算主要有明細(xì)核算和總分類核算兩個(gè)系統(tǒng)，明細(xì)核算是對企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)和收支情況進(jìn)行詳細(xì)的、具體的和系統(tǒng)的核算，設(shè)置的賬簿主要有日記賬、明細(xì)分類賬。總分類核算是明細(xì)分類核算的基礎(chǔ)之上進(jìn)行概括和總結(jié)，設(shè)置的賬簿主要是總分類賬。銀行會(huì)計(jì)的核算也包括這兩個(gè)系統(tǒng)，只是提法不大相同，明細(xì)核算和綜合核算。明細(xì)核算對銀行的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行的全面的、詳細(xì)的核算，是在會(huì)計(jì)科目下按戶進(jìn)行的核算，反映各單位、各種資金增減變動(dòng)詳細(xì)情況，為此設(shè)置了分戶賬、登記簿、流水賬、現(xiàn)金收入日記薄和現(xiàn)金付出日記薄、余額表等賬簿；綜合核算是對銀行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)和財(cái)務(wù)收支進(jìn)行全面的、概括的核算，它是按會(huì)計(jì)科目進(jìn)行的核算，由科目日結(jié)單、總賬、日計(jì)表組成，反映各類資金增減變化的總括情況。計(jì)算機(jī)處理的賬務(wù)核算，是根據(jù)記賬憑證按賬戶登記明細(xì)賬，再由明細(xì)賬按會(huì)計(jì)科目生成總賬。根據(jù)總賬編制日記表，根據(jù)日記表編制會(huì)計(jì)報(bào)表。

【參考文獻(xiàn)】

[1]《基礎(chǔ)會(huì)計(jì)》，趙筠主編，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社。

[2]《商業(yè)銀行經(jīng)營管理》，趙麗梅著，中國金融出版社。

篇2

關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì)；教學(xué)改革；獨(dú)立學(xué)院

中圖分類號(hào)：G4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A doi：10.19311/ki.1672-3198.2016.06.081

1引言

預(yù)算會(huì)計(jì)以預(yù)算管理為中心，對預(yù)算會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行連續(xù)、系統(tǒng)、完整地反映和監(jiān)督的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)。預(yù)算會(huì)計(jì)是運(yùn)用會(huì)計(jì)核算原理和方法，研究會(huì)計(jì)在行政單位、事業(yè)單位國家財(cái)政預(yù)算中的運(yùn)用。通過《預(yù)算會(huì)計(jì)》的學(xué)習(xí)，能夠使學(xué)生將會(huì)計(jì)基本理論和方法應(yīng)用到財(cái)政資金的管理領(lǐng)域，全面掌握財(cái)政資金的會(huì)計(jì)核算。預(yù)算會(huì)計(jì)區(qū)別于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，表現(xiàn)了政府預(yù)算與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的綜合運(yùn)用，給學(xué)生的學(xué)習(xí)帶來了一定的困難。本文立足于分析獨(dú)立學(xué)院稅收學(xué)專業(yè)《預(yù)算會(huì)計(jì)》教學(xué)中存在的主要問題，提出適合獨(dú)立學(xué)院的教學(xué)改革措施。

2獨(dú)立學(xué)院《預(yù)算會(huì)計(jì)》教學(xué)現(xiàn)狀

2.1課程設(shè)置不合理

《預(yù)算會(huì)計(jì)》是學(xué)生在學(xué)習(xí)了財(cái)政學(xué)、政府預(yù)算、基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)等學(xué)科的基礎(chǔ)上開設(shè)的，正是由于學(xué)生具備了一定的財(cái)政學(xué)基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)學(xué)基礎(chǔ)，大部分高校都對《預(yù)算會(huì)計(jì)》設(shè)置為專業(yè)選修課，課時(shí)數(shù)設(shè)置也較少，在專業(yè)課程設(shè)置方面沒有得到足夠的重視。如我校設(shè)置該學(xué)科的學(xué)時(shí)數(shù)為36學(xué)時(shí)，其中28個(gè)學(xué)時(shí)為理論教學(xué)，8個(gè)學(xué)時(shí)為實(shí)訓(xùn)學(xué)時(shí)。從學(xué)生的反映來看，該學(xué)科是一門課時(shí)少的專業(yè)選修課，認(rèn)為會(huì)計(jì)兩個(gè)分支中，企業(yè)會(huì)計(jì)才是主流，大部分同學(xué)就業(yè)時(shí)，進(jìn)入企業(yè)就業(yè)的較多，進(jìn)入到行政事業(yè)單位工作的可能性較小，導(dǎo)致學(xué)生忽視了學(xué)習(xí)《預(yù)算會(huì)計(jì)》的重要性，難以調(diào)動(dòng)學(xué)生的學(xué)習(xí)積極性，導(dǎo)致學(xué)生不愿意投入的過多精力去學(xué)習(xí)。

2.2教材內(nèi)容滯后、教學(xué)內(nèi)容存在缺陷

首先，目前市場上關(guān)于《預(yù)算會(huì)計(jì)》的教材種類繁多，部分教材質(zhì)量低下，具有理論和實(shí)踐相結(jié)合的精品教材則又相當(dāng)少，大部分教材都偏重于理論性闡述，介紹案例和實(shí)驗(yàn)操作的教材非常少，教材內(nèi)容和實(shí)際操作相脫節(jié)，已經(jīng)不能滿足實(shí)驗(yàn)教學(xué)的要求。其次，教材更新滯后，目前所使用的《預(yù)算會(huì)計(jì)》教材，編制依據(jù)仍然是1997年財(cái)政部頒布的預(yù)算會(huì)計(jì)制度，教材內(nèi)容沒有及時(shí)更新，不能反映我國預(yù)算會(huì)計(jì)的改革進(jìn)程。如我國開啟新一輪的財(cái)稅改革，新預(yù)算法于2015年1月1日實(shí)施。在新形勢下，新預(yù)算法的實(shí)施對行政、事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算工作產(chǎn)生了一定的影響。如新預(yù)算法規(guī)定，預(yù)算包括一般公共預(yù)算、政府性基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算、社會(huì)保險(xiǎn)基金預(yù)算，而現(xiàn)今《預(yù)算會(huì)計(jì)》教材中，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)仍然使用一般預(yù)算預(yù)算收入科目，而非使用公共預(yù)算收入科目。最后，我國現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)的組成體系由財(cái)政總預(yù)算款、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)以及參與預(yù)算會(huì)計(jì)執(zhí)行的國庫會(huì)計(jì)、收入征解會(huì)計(jì)組成。因此，各個(gè)組成體系則構(gòu)成了我國《預(yù)算會(huì)計(jì)》教學(xué)內(nèi)容，但在教學(xué)實(shí)踐中，往往由于課時(shí)不足，教學(xué)中只對財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)理論進(jìn)行介紹，而對參與預(yù)算會(huì)計(jì)執(zhí)行的國庫會(huì)計(jì)和收入征解會(huì)計(jì)的介紹則相當(dāng)少，往往是一筆帶過或者是要求學(xué)生課后閱讀，這不但不利于學(xué)生系統(tǒng)地學(xué)習(xí)我國預(yù)算會(huì)計(jì)體系的組成，也造成了教學(xué)內(nèi)容不夠完整，難以達(dá)到理想的教學(xué)結(jié)果。

2.3教學(xué)方法和考核形式單一

教學(xué)手段上，大部分獨(dú)立院校都采用多媒體方式教學(xué)，教學(xué)方法上，仍然采用傳統(tǒng)的填鴨式教學(xué)模式，即“老師講、學(xué)生聽”。采用填鴨式的教學(xué)方法，將導(dǎo)致教學(xué)方法非常不靈活，教學(xué)活動(dòng)基本以教師講授為主，而忽視與學(xué)生的交流和互動(dòng)。除此之外，缺少案例教學(xué)、分組討論式教學(xué)和演示教學(xué)等實(shí)踐教學(xué)方法，教學(xué)方法的單一將難以充分調(diào)動(dòng)學(xué)生的學(xué)習(xí)熱情和積極性，難以培養(yǎng)學(xué)生實(shí)際動(dòng)手操作能力，最終導(dǎo)致獨(dú)立院校無法完成應(yīng)用型人才培養(yǎng)的目標(biāo)。

考核形式方面，我校將《預(yù)算會(huì)計(jì)》設(shè)置為專業(yè)選修課，考核上以期末考試成績?yōu)橹鳎綍r(shí)考核成績?yōu)檩o，其中，期末考試成績占總評成績的60%，平時(shí)考核成績占總評成績的40%，平時(shí)成績主要考核學(xué)生的出勤率。期末考試采取閉卷的形式，題型以單選題、多選題、判斷題和業(yè)務(wù)分析題為主，缺乏對實(shí)踐能力的考核。另外，學(xué)生在期末考試來臨前，都抱著臨時(shí)抱佛腳的心態(tài)，為了應(yīng)付考試而臨時(shí)突擊，考完后學(xué)生又將書本知道忘得一干二凈。平時(shí)成績的考核，很多老師都無法公正的給學(xué)生打分，平時(shí)分也給得很隨意，導(dǎo)致學(xué)生平時(shí)分差異很小，不能真正的體現(xiàn)學(xué)生平時(shí)的學(xué)習(xí)情況。

2.4實(shí)驗(yàn)教學(xué)沒有得到充分重視

由于總體教學(xué)時(shí)數(shù)不足，必然導(dǎo)致教師忽視實(shí)驗(yàn)教學(xué)。除此之外，大部分獨(dú)立學(xué)院也沒有充分重視實(shí)驗(yàn)教學(xué)，如有的學(xué)校對教師開設(shè)實(shí)驗(yàn)教學(xué)，則教學(xué)課酬減半，這也將導(dǎo)致教師沒有積極性投入到實(shí)驗(yàn)教學(xué)中。如我校稅收學(xué)專業(yè)開設(shè)的《預(yù)算會(huì)計(jì)》課程，課時(shí)大部分都用于了理論教學(xué)，且刪減了大量的內(nèi)容，比如對會(huì)計(jì)報(bào)表的編制的學(xué)習(xí)就簡單的一筆帶過，而對實(shí)驗(yàn)教學(xué)則更加忽略，即使開設(shè)了實(shí)驗(yàn)教學(xué)，往往也是手工實(shí)驗(yàn)教學(xué)，忽視計(jì)算機(jī)實(shí)驗(yàn)教學(xué)，在實(shí)驗(yàn)教學(xué)中，實(shí)驗(yàn)內(nèi)容也過于簡單，教學(xué)的要求較低，往往是要求學(xué)生根據(jù)財(cái)政、行政單位、事業(yè)單位的某年某月的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，要求學(xué)生根據(jù)業(yè)務(wù)編制記賬憑證、登記賬簿、編制會(huì)計(jì)報(bào)表，缺少對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及記賬過程的審核、監(jiān)督與分析這一過程。通過簡單的實(shí)驗(yàn)教學(xué)，往往只是培養(yǎng)了學(xué)生根據(jù)簡單經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理能力，而忽視了培養(yǎng)學(xué)生分析、解決賬務(wù)處理過程中出現(xiàn)的問題的能力以及根據(jù)賬務(wù)處理分析財(cái)務(wù)狀況的能力。從學(xué)生學(xué)習(xí)的反映來看，由于教學(xué)時(shí)數(shù)不足，造成學(xué)生掌握《預(yù)算會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)理論的程度不夠透徹，賬務(wù)處理的能力也較弱，最終不利于學(xué)生專業(yè)能力的提高。

2.5師資隊(duì)伍實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)不足

《預(yù)算會(huì)計(jì)》是一門實(shí)踐性較強(qiáng)的學(xué)科，不僅要求教師具備深厚的會(huì)計(jì)理論知識(shí)，熟悉我國財(cái)政部門、行政事業(yè)單位的資金往來，還需要有超強(qiáng)的實(shí)踐操作能力，還要具有豐富的實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)。但是，目前獨(dú)立院校財(cái)政、會(huì)計(jì)專業(yè)教師都是研究生畢業(yè)后直接從教，雖然學(xué)歷很高，但缺乏實(shí)際從業(yè)經(jīng)驗(yàn)和實(shí)踐操作知識(shí)，另外，大部分獨(dú)立院校都難以與財(cái)政部門、行政事業(yè)單位建立合作關(guān)系，獨(dú)立院校在經(jīng)費(fèi)上沒有安排青年教師參加社會(huì)實(shí)踐，導(dǎo)致年輕教師沒有機(jī)會(huì)通過參加社會(huì)實(shí)踐以提高自身實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。因此，在理論教學(xué)中，無法通過理論加案例的教學(xué)方式調(diào)動(dòng)學(xué)習(xí)的積極性，不能使學(xué)生更好的理解理論知識(shí)，在實(shí)驗(yàn)教學(xué)中，教師只能通過自己的理論知識(shí)和對實(shí)踐操作的理解來指導(dǎo)學(xué)生，導(dǎo)致實(shí)驗(yàn)教學(xué)呆板、不符合實(shí)際。

3促進(jìn)獨(dú)立院校《預(yù)算會(huì)計(jì)》教學(xué)改革的對策建議

3.1優(yōu)化課程設(shè)置、增加課程學(xué)時(shí)

預(yù)算會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)構(gòu)成了我國兩大類會(huì)計(jì)體系，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)和企業(yè)會(huì)計(jì)一樣，在課程設(shè)置體系中應(yīng)同時(shí)占據(jù)重要地位。而我校稅收學(xué)專業(yè)分設(shè)稅收政策與稅務(wù)管理方向、企業(yè)納稅管理與稅收籌劃方向，預(yù)算會(huì)計(jì)也只設(shè)置為稅收政策與稅務(wù)管理方向的專業(yè)選修課之一，企業(yè)納稅管理與稅收籌劃方向并未開設(shè)此課程。本文認(rèn)為不管是何方向，預(yù)算會(huì)計(jì)都應(yīng)該是稅收學(xué)專業(yè)學(xué)生需要掌握的知識(shí)，因此，應(yīng)將《預(yù)算會(huì)計(jì)》課程設(shè)置為專業(yè)必修課，同時(shí)將課時(shí)提高至54學(xué)時(shí)，其中理論學(xué)時(shí)48課時(shí)，實(shí)驗(yàn)課時(shí)6課時(shí)，以保證有足夠課時(shí)讓學(xué)生充分掌握基本理論和提高實(shí)際操作能力。

3.2選擇合適教材、優(yōu)化教學(xué)內(nèi)容

在教材選擇方面，應(yīng)選擇具有代表性的教材，教材內(nèi)容應(yīng)包含預(yù)算會(huì)計(jì)體系理論和實(shí)驗(yàn)?zāi)M內(nèi)容兩部門。在輔助教材方面，教師應(yīng)注重收集和整理與預(yù)算會(huì)計(jì)有關(guān)的案例分析題，通過案例分析可以鞏固學(xué)生的理論知識(shí)，還可以鍛煉學(xué)生分析問題、解決問題的能力。

在基礎(chǔ)理論教學(xué)內(nèi)容方面，教師在課時(shí)充足的前提下，應(yīng)該全面的講解預(yù)算會(huì)計(jì)體系，使學(xué)生能夠充分掌握我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系的組成及核算方法。另外一方面，《預(yù)算會(huì)計(jì)》的教材中都會(huì)介紹預(yù)算會(huì)計(jì)基本核算方法，其中部分內(nèi)容與《初級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》等會(huì)計(jì)課程涉及的內(nèi)容基本重合。所以，教師在教學(xué)中可對這部分內(nèi)容有所刪減，安排學(xué)生在課后自主學(xué)習(xí)，以保證學(xué)生有足夠課時(shí)學(xué)習(xí)本課程的核心內(nèi)容。在實(shí)驗(yàn)教學(xué)方面，可以邀請具有預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)的從業(yè)人員開展專題講座，參與高校輔助教學(xué)，提高實(shí)驗(yàn)教學(xué)效果。

3.3豐富教學(xué)方法、優(yōu)化考核方式

目前大部分獨(dú)立院校《預(yù)算會(huì)計(jì)》的教學(xué)方式單一，教師應(yīng)該豐富教學(xué)方法，多采用案例分析法、分組討論式教學(xué)和對比教學(xué)法。首先，生動(dòng)形象的案例分析教學(xué)可以提高學(xué)生對預(yù)算會(huì)計(jì)基本理論的理解，也會(huì)提高學(xué)生學(xué)習(xí)預(yù)算會(huì)計(jì)的能動(dòng)性，因此，教師可以通過案例分析去引導(dǎo)學(xué)生深入思考問題，將預(yù)算會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐操作相結(jié)合；其次，采取分組討論式教學(xué)，可以讓學(xué)生主動(dòng)的參與到課程教學(xué)中，調(diào)動(dòng)每位同學(xué)的學(xué)習(xí)積極性，不僅可以活躍課堂氣氛，還可以提高學(xué)生的語言表達(dá)能力和邏輯思維能力；最后，學(xué)生學(xué)習(xí)《預(yù)算會(huì)計(jì)》課程之前，學(xué)生一直在學(xué)習(xí)與企業(yè)會(huì)計(jì)相關(guān)的《初級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》和《中級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》課程，因此，教師在授課時(shí)可以采取對比教學(xué)法，比較預(yù)算會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)之間概念、核算對象、會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求等方面的不同點(diǎn)，加深學(xué)生對預(yù)算會(huì)計(jì)知識(shí)的理解。

考核方式上，獨(dú)立院校基本采用期末考試和平時(shí)成績加權(quán)平均計(jì)算總評成績，在期末考試方面，鑒于《預(yù)算會(huì)計(jì)》課程具有較強(qiáng)的實(shí)踐性這一特點(diǎn)，以試卷考試作為期末考試顯然不太科學(xué)，因此，在期末考試中，應(yīng)同時(shí)采用試卷和軟件上機(jī)兩種考核方式，同時(shí)考核學(xué)生對《預(yù)算會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)理論、實(shí)踐操作能力的掌握程度；在平時(shí)考核方面，強(qiáng)化平時(shí)分考核，不僅應(yīng)該考核學(xué)生的出勤率和課堂表現(xiàn)，更應(yīng)該增加對學(xué)生參加實(shí)踐教學(xué)的考核，教師應(yīng)該本著公平、公正的態(tài)度對學(xué)生的平時(shí)考核進(jìn)行統(tǒng)計(jì)。

篇3

 

預(yù)算會(huì)計(jì)一般有三大職能，即核算、反映和監(jiān)督職能。隨著社會(huì)的不斷發(fā)展，傳統(tǒng)預(yù)算會(huì)計(jì)工作制度已經(jīng)不能滿足當(dāng)前社會(huì)發(fā)展的需求，在制度適用過程中經(jīng)常出現(xiàn)各種影響預(yù)算會(huì)計(jì)制度正常實(shí)行的問題。不論是內(nèi)部問題還是外部問題，都會(huì)對預(yù)算會(huì)計(jì)制度的落實(shí)產(chǎn)生影響。下文將從當(dāng)前社會(huì)發(fā)展的情況入手，闡述預(yù)算會(huì)計(jì)制度相關(guān)問題。

 

一、當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)制度發(fā)展情況

 

通過總結(jié)近年來的工作經(jīng)驗(yàn)發(fā)現(xiàn)，當(dāng)前國內(nèi)預(yù)算會(huì)計(jì)制度的漏洞和缺陷是比較多的。首先，會(huì)計(jì)制度核算內(nèi)容涵蓋面窄，內(nèi)容整體也不完整。通過分析會(huì)計(jì)體系發(fā)展情況發(fā)現(xiàn)，如果按照國庫集中收付要求，當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)體系以及對應(yīng)的核算內(nèi)容是不能滿足基本核算需求的。其次，如果政府通過采購制度來完成工作，則當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)制度是不能進(jìn)行有效調(diào)整的。只要是被列入到政府采購計(jì)劃當(dāng)中的貨物以及各種勞務(wù)形式，都可以讓政府的專業(yè)采購部門以及專業(yè)采購組織來完成采購。政府方面的相關(guān)部門則可以通過國庫來向供應(yīng)商或者是勞務(wù)的提供者付款。這是當(dāng)前政府預(yù)算制度改革當(dāng)中十分關(guān)鍵的一個(gè)內(nèi)容，通過政府采購制度擬定方式，提升財(cái)政預(yù)算會(huì)計(jì)部門資金支出情況，并對勞務(wù)提供者的撥款情況進(jìn)行分析，減少各種暗箱操作的發(fā)生幾率。從當(dāng)前制度工作流程跨度情況來看，如果遇到跨年度情況，很難反映出真實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。因?yàn)樵谑崭吨贫鹊挠绊懴拢傤A(yù)算會(huì)計(jì)制度只能在按時(shí)撥款的時(shí)候確認(rèn)金額以及財(cái)政支出。如果工作時(shí)間在年末，大部分的采購工作都已經(jīng)完成，但是依然存在各種沒有付清的款項(xiàng)，形成政府財(cái)政資金結(jié)余。除此之外，會(huì)計(jì)科目不完善等，也會(huì)影響政府財(cái)務(wù)的反饋狀態(tài)。當(dāng)前我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度比較快，所以政府負(fù)債問題逐漸凸顯。近年來國家通過積極實(shí)施財(cái)政政策的方式，發(fā)型國債。還從世界銀行以及各種金融組織借了外債，利用這些來實(shí)現(xiàn)負(fù)債。這些債務(wù)也應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中得到反映。但是當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)是很難提供該方面信息的，而且提供出來的信息也不夠完整。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，對預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行分析可以發(fā)現(xiàn)，財(cái)政支出工作內(nèi)容只是包含了支付的內(nèi)容，但是并沒有反映出當(dāng)前已經(jīng)發(fā)生的各種工作情況，所以很難反饋出當(dāng)前政府實(shí)際工作狀態(tài)，整個(gè)體系呈現(xiàn)虛假平衡狀態(tài)，產(chǎn)生大量風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)行總預(yù)算會(huì)計(jì)制度會(huì)出現(xiàn)內(nèi)容失真等問題，因?yàn)闀?huì)計(jì)報(bào)表信息真實(shí)性差，是導(dǎo)致政府財(cái)政產(chǎn)生問題的最主要因素之一。當(dāng)前總預(yù)算會(huì)計(jì)制度是按照財(cái)政撥款列表來報(bào)告財(cái)政支出的，利用國庫集中收付工作制度，明確財(cái)政收支以及單位的整體預(yù)算支出數(shù)額差異，確定年度結(jié)余情況。按照財(cái)政國庫管理工作制度中改革試點(diǎn)單位結(jié)余情況以及會(huì)計(jì)處理辦法中的內(nèi)容，將財(cái)政暫存款作為列表進(jìn)行表述，查明各種名不副實(shí)的款項(xiàng)。

 

二、預(yù)算會(huì)計(jì)改革工作方式

 

按照當(dāng)前工作開展情況，對預(yù)算法進(jìn)行完善，并構(gòu)建相應(yīng)的政府會(huì)計(jì)工作體系。當(dāng)前國內(nèi)市場經(jīng)濟(jì)體制受政府以及社會(huì)管理者的影響較大，而政府的財(cái)政收入來源大部分都是企業(yè)納稅款項(xiàng)、居民納稅款項(xiàng)，所以相關(guān)工作可以從這兩方面入手，對預(yù)算法進(jìn)行完善，提升預(yù)算會(huì)計(jì)改革工作質(zhì)量。政府的財(cái)務(wù)報(bào)告可以從根本上反應(yīng)出政府工作系統(tǒng)的運(yùn)行情況，并且體現(xiàn)出政府財(cái)務(wù)狀態(tài)、財(cái)務(wù)核算形式，是一種可以有效披露政府會(huì)計(jì)綜合信息規(guī)范化的方式之一。但是從當(dāng)前工作的開展情況來看，政府預(yù)算是不能滿足使用者需求的，這一特點(diǎn)在加入WTO以后表現(xiàn)的尤為明顯，所以必須對其進(jìn)行完善，構(gòu)建與國際發(fā)展相接軌的政府財(cái)務(wù)報(bào)告工作制度，利用這些方面的制度來提升預(yù)算的信息化水平，保證各種信息可以正常傳達(dá)，滿足政府與社會(huì)民眾對財(cái)政預(yù)算以及政府部門的監(jiān)督要求。通過上述形式促進(jìn)政府職能更好更快的轉(zhuǎn)變，不僅能夠提升工作質(zhì)量，還可以提升整體管理工作效率。發(fā)現(xiàn)有和當(dāng)前財(cái)政預(yù)算管理改革工作理念相違背的環(huán)節(jié)，要在最短的時(shí)間內(nèi)制定會(huì)計(jì)核算工作規(guī)范，并不斷的完善當(dāng)前會(huì)計(jì)制度。針對政府采購或者是國庫收付一類的新業(yè)務(wù)來說，如果項(xiàng)目財(cái)政資金流向產(chǎn)生變化，導(dǎo)致收入和支出計(jì)量等產(chǎn)生問題，可以在財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中提出一些相應(yīng)的補(bǔ)充規(guī)定，對其進(jìn)行完善。在選擇核算方法的時(shí)候，如果收付實(shí)現(xiàn)制賬簿記錄不能滿足業(yè)務(wù)需求，可以引入權(quán)責(zé)發(fā)生制等制度加以完善。為了滿足當(dāng)前編制部門預(yù)算需求，可以將固定資產(chǎn)構(gòu)建項(xiàng)目納入到行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算當(dāng)中，從根本上反應(yīng)出各個(gè)單位資產(chǎn)存量的情況，提升預(yù)算會(huì)計(jì)制度的實(shí)用性。

 

三、結(jié)束語

 

上文以當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)制度實(shí)況為基礎(chǔ)，闡述了當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)制度開展的情況，并對如何優(yōu)化制度進(jìn)行了簡要闡述。希望可以為后續(xù)研究奠定基礎(chǔ)，提升工作質(zhì)量。

篇4

時(shí)至今日，雖然論述預(yù)算會(huì)計(jì)和政府會(huì)計(jì)問題的國內(nèi)文獻(xiàn)甚多，但學(xué)界至今尚未提出邏輯嚴(yán)密的預(yù)算會(huì)計(jì)概念框架。事實(shí)上，主要由于缺乏反映預(yù)算循環(huán)的支出周期概念，目前關(guān)于預(yù)算會(huì)計(jì)概念框架的認(rèn)知存在明顯誤區(qū)，許多文獻(xiàn)把財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素與預(yù)算會(huì)計(jì)要素以及兩者的信息結(jié)構(gòu)混為一談。這些文獻(xiàn)也沒有清楚意識(shí)到良好的政府會(huì)計(jì)需要雙重方法：一方面通過預(yù)算會(huì)計(jì)提供與支出周期各階段交易相關(guān)的信息用以監(jiān)控預(yù)算過程，另一方面通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供現(xiàn)金信息或應(yīng)計(jì)信息，主要用于報(bào)告和披露政府財(cái)務(wù)狀況。由于認(rèn)知上的誤區(qū)和盲區(qū)，加上20世紀(jì)90年代以來發(fā)達(dá)國家政府會(huì)計(jì)改革(主要線索是引入應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ))產(chǎn)生的示范效應(yīng)，關(guān)于在我國引入應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的呼聲日益增多，而以支出周期為主線擴(kuò)展預(yù)算會(huì)計(jì)核算范圍這一更為緊要的核心改革命題，似乎從研究者的視野中消失了。

本文認(rèn)為，用以刻畫預(yù)算循環(huán)的支出周期概念理應(yīng)是構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)框架的邏輯起點(diǎn)，惟有如此，信息使用者才能獲得一幅幅有關(guān)政府預(yù)算運(yùn)營(budgetaryoperation)的連續(xù)畫面和完整圖像，為有效監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過程、管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、改進(jìn)決策制定(decisionmaking)和強(qiáng)化受托責(zé)任(publicaccountability)帶來極大便利。循此思路，我國政府會(huì)計(jì)改革的核心命題和戰(zhàn)略次序是：以支出周期為主線構(gòu)造全面的預(yù)算會(huì)計(jì)；只有在這項(xiàng)改革完成以后，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的變革才是適當(dāng)?shù)摹?/p>

循此思路，本文第一部分界定了預(yù)算會(huì)計(jì)適當(dāng)?shù)男畔⒔Y(jié)構(gòu)，它完整覆蓋支出周期的撥款(授權(quán))、承諾(支出義務(wù))、核實(shí)(應(yīng)計(jì)支出)和付款(現(xiàn)金支出)四個(gè)階段的交易和相關(guān)信息。第二部分運(yùn)用支出周期概念分析預(yù)算過程的循環(huán)性質(zhì)，解釋為何預(yù)算所固有的循環(huán)特性和關(guān)鍵性的預(yù)算事項(xiàng)，需要對應(yīng)于支出周期的信息結(jié)構(gòu)才能被恰當(dāng)?shù)乜坍嫛５谌糠钟懻摶谥С鲋芷诘念A(yù)算會(huì)計(jì)框架，應(yīng)具備什么樣的賬戶結(jié)構(gòu)以及所應(yīng)采用的基本核算方法。第四部分討論預(yù)算會(huì)計(jì)要素與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素的差異及其原因，闡明為何不能以財(cái)務(wù)要素作為構(gòu)建預(yù)算會(huì)計(jì)概念框架的理由。在此基礎(chǔ)上，論文的第五部分提出了現(xiàn)階段我國預(yù)算會(huì)計(jì)和政府會(huì)計(jì)改革的核心命題與戰(zhàn)略次序。論文的最后部分給出了本文的主要結(jié)論與政策含義。

一、預(yù)算會(huì)計(jì)的信息結(jié)構(gòu)

要準(zhǔn)確界定預(yù)算會(huì)計(jì)的適當(dāng)信息結(jié)構(gòu)，首先需要弄清楚兩個(gè)相關(guān)的基礎(chǔ)性問題：(1)預(yù)算會(huì)計(jì)的目的和功能是怎樣的？(2)政府預(yù)算的特性和運(yùn)營流程需要什么樣的信息結(jié)構(gòu)才能被恰當(dāng)?shù)乜坍嫞?/p>

先來討論第一個(gè)問題。關(guān)于預(yù)算會(huì)計(jì)的目的和功能，官方的正式提法是“核算、反映、監(jiān)督政府預(yù)算執(zhí)行”。(1)這一定位也被學(xué)界普遍追隨，認(rèn)為“預(yù)算會(huì)計(jì)是各級政府財(cái)政部門和行政事業(yè)單位采用一定的技術(shù)方法，核算、反映、監(jiān)督國家預(yù)算執(zhí)行情況及其結(jié)果的一種專業(yè)會(huì)計(jì)”(張?jiān)铝幔?003)。

這里的問題首先在于：將預(yù)算會(huì)計(jì)定義為監(jiān)控“預(yù)算執(zhí)行”的政府會(huì)計(jì)，很容易誘發(fā)一個(gè)具有誤導(dǎo)性的信息結(jié)構(gòu)：讓人誤以為預(yù)算會(huì)計(jì)只是記錄和追蹤“預(yù)算執(zhí)行”階段的信息。由于“預(yù)算執(zhí)行”限定為立法機(jī)關(guān)批準(zhǔn)預(yù)算(使預(yù)算成為法律)以后的行為，以上定義就將預(yù)算準(zhǔn)備階段發(fā)生的一個(gè)極為緊要的“撥款授權(quán)”(立法機(jī)關(guān)“批準(zhǔn)”預(yù)算的本質(zhì))信息，先驗(yàn)性地排除在預(yù)算會(huì)計(jì)的信息結(jié)構(gòu)之外。

那么，適當(dāng)?shù)念A(yù)算會(huì)計(jì)信息結(jié)構(gòu)究竟應(yīng)該是怎樣的呢？

回答這一問題首先要求理解預(yù)算的實(shí)質(zhì)和預(yù)算運(yùn)營所固有的循環(huán)特性。眾所周知，預(yù)算的重心在于公共支出管理。與私人部門不同，公共部門的開支受制于許多約束才能最終實(shí)現(xiàn)。這些約束首先來自預(yù)算授權(quán)和依據(jù)授權(quán)進(jìn)行的預(yù)算撥款。一般地講，在民主與法治社會(huì)中，如果沒有明確的預(yù)算授權(quán)，就不可能有實(shí)際的公共支出。預(yù)算授權(quán)不僅賦予政府和支出機(jī)構(gòu)合法開支公款的權(quán)利，而且也是公共支出控制(合規(guī)性控制)的強(qiáng)有力的法律武器。(2)除了明確的授權(quán)和撥款外，公共支出還須受承諾(支出決定)的約束——沒有承諾(無論是顯性的還是隱性的)便不可能發(fā)生后續(xù)的支出。承諾之后尚需經(jīng)歷核實(shí)(對供應(yīng)者交付的商品與服務(wù)進(jìn)行核實(shí))階段，公款才能最終流向商品與服務(wù)供應(yīng)者，形成付現(xiàn)(payment)意義上的公共支出。

公共支出的這個(gè)復(fù)雜流程可以簡潔而貼切地用支出周期(expenditurecycle)概念來描述，而撥款(appropriation)、承諾(commitment)、核實(shí)(verification)和付款(payment)構(gòu)成支出周期中此消彼長、相互繼起的四個(gè)階段，如圖1所示(見下頁)。

與圖1所示的支出周期概念相適應(yīng)，一個(gè)有效而實(shí)用的預(yù)算會(huì)計(jì)信息結(jié)構(gòu)應(yīng)覆蓋四個(gè)基本的會(huì)計(jì)要素：撥款、承諾、核實(shí)和付款，每個(gè)要素構(gòu)成一個(gè)特定的預(yù)算賬戶(budgetaccounts)。事實(shí)上，政府會(huì)計(jì)的一個(gè)顯著特征是通過一系列預(yù)算賬戶來記錄年度預(yù)算的執(zhí)行情況，這些賬戶均在每個(gè)預(yù)算年度之初開啟，并且在年度結(jié)束時(shí)結(jié)賬(因而年末不存在余額問題)(徐仁輝，2001)。

圖1支出周期及其構(gòu)成階段

圖1支出周期及其構(gòu)成階段下載原圖

二、預(yù)算運(yùn)營與支出周期

現(xiàn)在我們討論前面提及的第二個(gè)問題：政府預(yù)算的特性和運(yùn)營流程需要什么樣的信息結(jié)構(gòu)才能被恰當(dāng)?shù)乜坍嫞恳卮疬@一問題，除了理解預(yù)算運(yùn)營所固有的循環(huán)性質(zhì)外，還需要明確理解在各主要流程上的關(guān)鍵性的預(yù)算事項(xiàng)(交易)。

正如圖1所示，撥款、承諾、核實(shí)與付款構(gòu)成支出周期的四個(gè)階段和預(yù)算流程的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，政府預(yù)算就是在這個(gè)流程下完成一個(gè)又一個(gè)循環(huán)。從形式上看，公共預(yù)算的突出特性就是其循環(huán)性質(zhì)：一個(gè)循環(huán)結(jié)束，下一個(gè)循環(huán)就開始了，通常少有停頓并年復(fù)一年在相同的路徑上行進(jìn)(AllenSchick，2002)。

一般地講，每個(gè)國家都需要在管理流程之外建立預(yù)算運(yùn)營(operation)流程，用以追蹤預(yù)算過程各個(gè)階段的交易信息，確保對整個(gè)預(yù)算過程實(shí)施全面的財(cái)務(wù)合規(guī)性控制。在現(xiàn)代法治社會(huì)里，預(yù)算運(yùn)營流程起始于立法機(jī)關(guān)批準(zhǔn)預(yù)算(實(shí)質(zhì)是支出授權(quán))，期間經(jīng)歷支出承諾(commitment)和核實(shí)(verification)兩個(gè)階段，終于對商品與服務(wù)供應(yīng)者的付款(payment)，由此形成一個(gè)完整的支出周期。因此，幾乎從直覺上即可斷定：支出周期是刻畫預(yù)算運(yùn)營流程的最為貼切的概念，也是構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)概念框架的邏輯起點(diǎn)。(3)

支出周期概念的建立及其構(gòu)成階段的劃分，不僅準(zhǔn)確刻畫了預(yù)算運(yùn)營的循環(huán)性質(zhì)，而且為建立和實(shí)施預(yù)算過程的財(cái)務(wù)合規(guī)性控制奠定了牢固的基礎(chǔ)。一般地講，只有依托支出周期概念構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)的概念框架和核算框架，才能同時(shí)提供用以監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過程的最有價(jià)值的前向信息(授權(quán)、承諾和核實(shí)階段信息)以及用以實(shí)施事后審計(jì)的后向信息，以確保對預(yù)算運(yùn)營的各個(gè)主要階段實(shí)施基本的合規(guī)性控制。

支出周期概念不僅是對預(yù)算運(yùn)營流程實(shí)施合規(guī)性控制的基礎(chǔ)，也為準(zhǔn)確定義預(yù)算會(huì)計(jì)(budgetaryaccounting)功能與信息結(jié)構(gòu)提供了極大便利。在發(fā)達(dá)國家中，預(yù)算會(huì)計(jì)的細(xì)節(jié)因會(huì)計(jì)制度不同而不同，但共同的階段通常包括撥款(法律機(jī)關(guān)指定的支出機(jī)構(gòu)在財(cái)政年度內(nèi)可獲得的金額)、撥款分配(預(yù)算當(dāng)局向下屬機(jī)構(gòu)分配撥款授權(quán))、承諾和付款(A.普雷姆詹德，1996)。這些信息清楚而準(zhǔn)確地刻畫了預(yù)算運(yùn)營流程的動(dòng)態(tài)和連續(xù)的畫面，使得借助預(yù)算會(huì)計(jì)將公共組織的活動(dòng)和公共資金流動(dòng)一一呈現(xiàn)成為可能。正因?yàn)槿绱耍鳛檎畷?huì)計(jì)的核心組成部分，預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)被準(zhǔn)確地定義為“追蹤撥款和撥款使用”的政府會(huì)計(jì)(SalvatoreSchiavo-CampoandDanielTommasi，1999)。

三、預(yù)算會(huì)計(jì)要素與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素的比較

國內(nèi)學(xué)界關(guān)于政府會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)框架的討論大多是圍繞財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素(financialelements)展開的。根據(jù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的不同，財(cái)務(wù)要素(報(bào)表要素)可區(qū)分為現(xiàn)金基礎(chǔ)和應(yīng)計(jì)(權(quán)責(zé)發(fā)生制)基礎(chǔ)(accrualbasis)下的財(cái)務(wù)要素。國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)(IFAC，2000)界定了現(xiàn)金基礎(chǔ)政府會(huì)計(jì)的三大會(huì)計(jì)要素：現(xiàn)金收款(cashreceipt)、現(xiàn)金付款(cashpayment)和現(xiàn)金余額(cashbalance)三大會(huì)計(jì)要素；在應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)框架下為公共部門確認(rèn)了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)/權(quán)益以及收入(revenue)、費(fèi)用(expense)五個(gè)要素。由于現(xiàn)金基礎(chǔ)會(huì)計(jì)的局限性，一般地講，政府會(huì)計(jì)的信息結(jié)構(gòu)應(yīng)覆蓋到更大的范圍，特別是當(dāng)公共管理從注重合規(guī)性目標(biāo)擴(kuò)展到更高層次的績效(performance)目標(biāo)、從現(xiàn)金管理擴(kuò)展到資產(chǎn)負(fù)債管理以后，現(xiàn)金信息的局限性(滯后、狹窄和易縱)越來越明顯。20世紀(jì)90年代以來，以新西蘭、澳大利亞、英國等為代表的一批OECD國家相繼引入應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，主要原因也在于此。

表2預(yù)算要素與財(cái)務(wù)要素的比較下載原表

表2預(yù)算要素與財(cái)務(wù)要素的比較

從會(huì)計(jì)基礎(chǔ)擴(kuò)展為應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)的努力雖然大大擴(kuò)展了政府會(huì)計(jì)傳統(tǒng)的(現(xiàn)金)信息結(jié)構(gòu)，但即便如此，應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)下的財(cái)務(wù)要素仍然未能覆蓋基于支出周期概念的預(yù)算要素(budgetaryelements)：撥款(對應(yīng)預(yù)算授權(quán)而非資金劃撥)、支出義務(wù)(對應(yīng)承諾)、應(yīng)計(jì)支出(對應(yīng)核實(shí))和現(xiàn)金支出(對應(yīng)付款)。表2顯示了預(yù)算會(huì)計(jì)所記錄的“預(yù)算要素”與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所記錄的“財(cái)務(wù)要素”的差異。(4)

由表2可知，除了現(xiàn)金基礎(chǔ)下的“現(xiàn)金付款”這一財(cái)務(wù)要素與“現(xiàn)金支出”這一預(yù)算要素相同外，其余所有的財(cái)務(wù)要素都不能覆蓋支出周期中上游階段的預(yù)算要素。這種差異清楚地表明：將財(cái)務(wù)要素(更一般地講是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架內(nèi))作為討論預(yù)算會(huì)計(jì)概念框架和信息結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)，是非常不恰當(dāng)?shù)摹?/p>

我們感興趣的是：預(yù)算要素與財(cái)務(wù)要素的差異是如何產(chǎn)生的呢？

答案在于：“預(yù)算”與“財(cái)務(wù)”以及相應(yīng)的“預(yù)算信息”與“財(cái)務(wù)信息”，原本就是兩對雖然相關(guān)但卻存在本質(zhì)差別的概念，現(xiàn)實(shí)世界中的“預(yù)算系統(tǒng)”和“財(cái)務(wù)系統(tǒng)”的特性也是如此。兩者的根本差異體現(xiàn)在兩個(gè)方面：

1.未來導(dǎo)向和歷史導(dǎo)向

歷史導(dǎo)向和未來導(dǎo)向是預(yù)算與財(cái)務(wù)的根本區(qū)別之一。預(yù)算是以未來為導(dǎo)向的在多用途之間進(jìn)行資源分配的財(cái)務(wù)計(jì)劃。財(cái)務(wù)報(bào)告則是以回顧的形式，根據(jù)一個(gè)組織的經(jīng)濟(jì)狀況和績效來記錄“已經(jīng)發(fā)生”的財(cái)務(wù)交易和事項(xiàng)的結(jié)果。預(yù)算事項(xiàng)遠(yuǎn)在財(cái)務(wù)結(jié)果產(chǎn)生之前就已經(jīng)發(fā)生，并且由于其固有的重要性而需要在會(huì)計(jì)上進(jìn)行記錄。預(yù)算會(huì)計(jì)就是記錄這些先于財(cái)務(wù)結(jié)果的交易與事項(xiàng)的平臺(tái)。歷史導(dǎo)向和未來導(dǎo)向的差異不僅意味著預(yù)算要素一般不能滿足財(cái)務(wù)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，也清楚地表明：基于支出概念的預(yù)算會(huì)計(jì)對交易和事項(xiàng)的記錄時(shí)間，通常早于基于財(cái)務(wù)要素的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所記錄的時(shí)間。舉例來說，雖然應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)將記錄交易的時(shí)間從“現(xiàn)金收付”提前到“權(quán)責(zé)發(fā)生”階段，但仍然不能記錄在預(yù)算運(yùn)營上游階段的“授權(quán)”和“承諾”，因?yàn)轭A(yù)算授權(quán)和承諾(支出義務(wù))通常并不滿足“負(fù)債”的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。(5)

2.預(yù)算執(zhí)行控制與財(cái)務(wù)狀況披露

預(yù)算系統(tǒng)與財(cái)務(wù)系統(tǒng)的基本功能也是不同的。預(yù)算系統(tǒng)的重點(diǎn)是在支出層面實(shí)施可靠的“預(yù)算執(zhí)行控制”，以確保公款的取得、使用和使用結(jié)果符合相關(guān)法律法規(guī)的意圖和要求。相比之下，財(cái)務(wù)系統(tǒng)的重點(diǎn)在于通過準(zhǔn)確記錄和報(bào)告交易與信息披露報(bào)告實(shí)體的“財(cái)務(wù)狀況”。兩個(gè)系統(tǒng)在基本功能上的差異，客觀上要求在財(cái)務(wù)要素之外建立相對獨(dú)立的預(yù)算要素，即與支出周期各階段交易相對應(yīng)的撥款、支出義務(wù)、應(yīng)計(jì)支出和現(xiàn)金支出，以此構(gòu)造相對獨(dú)立于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的預(yù)算會(huì)計(jì)框架，以滿足預(yù)算執(zhí)行控制的需要。

有必要解釋一下的是預(yù)算會(huì)計(jì)要素中的“應(yīng)計(jì)支出”要素。顯而易見的是：由于核實(shí)階段并未發(fā)生實(shí)際的現(xiàn)金支付與資源消耗，現(xiàn)收現(xiàn)付制(現(xiàn)金基礎(chǔ))會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)無法提供這一信息。那么應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)會(huì)計(jì)又如何呢？我們知道，應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)記錄交易的時(shí)間正好處于核實(shí)階段：在此階段，承擔(dān)支出的責(zé)任或取得收入的權(quán)利已經(jīng)發(fā)生。既然對商品與服務(wù)交付的核實(shí)表明“權(quán)”、“責(zé)”已經(jīng)發(fā)生，采用財(cái)務(wù)要素中的“費(fèi)用”(expense)代替預(yù)算要素中的“應(yīng)計(jì)支出”(accrualexpenditure)不是很合適嗎？

這正是一個(gè)令人誤入歧途之處。首先要明確的是：在前述的IFAC確認(rèn)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素中，無論是現(xiàn)金基礎(chǔ)還是應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)下的財(cái)務(wù)要素，都沒有一個(gè)包括了應(yīng)計(jì)支出。其中，應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)確認(rèn)的是“費(fèi)用”而不是應(yīng)計(jì)支出。雖然在一般意義上這兩個(gè)術(shù)語幾乎是完全相同的，但在會(huì)計(jì)意義上它們具有非常不同的含義：會(huì)計(jì)上的費(fèi)用指的是會(huì)計(jì)期間內(nèi)資源的“使用”或“消耗”；相比之下，“應(yīng)計(jì)支出”是指在同一期間內(nèi)“取得”的商品與服務(wù)的價(jià)值(SalvatoreSchiavo-CampoandDanielTommasi，1999)。這一差異表明：預(yù)算會(huì)計(jì)中記錄“應(yīng)計(jì)支出”的時(shí)間比應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)下記錄“費(fèi)用”的時(shí)間早得多，至于此前的預(yù)算授權(quán)(撥款)和承諾(支出義務(wù))信息就更是如此。從這里我們再次看到，就會(huì)計(jì)信息至關(guān)重要的前瞻性特征而言，基于支出周期概念的預(yù)算會(huì)計(jì)最強(qiáng)，現(xiàn)金基礎(chǔ)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)最弱，應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)會(huì)計(jì)則介于兩者之間。

四、我國政府改革的核心命題和戰(zhàn)略次序

我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)是在1997—1998年改革的基礎(chǔ)上形成的。這次改革按照組織類別將預(yù)算會(huì)計(jì)區(qū)分為總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)三個(gè)分支，三者采用不同的會(huì)計(jì)科目記錄“各自”的交易。按組織類別構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)核算框架的做法，客觀上形成了相互分割、互不銜接的“三張皮”格局，一方面導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息支離破碎失去可比性，另一方面導(dǎo)致總預(yù)算會(huì)計(jì)和核心部門無力追蹤支出機(jī)構(gòu)層次上的交易信息。更嚴(yán)重的是：現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)的三個(gè)分支雖然都記錄各自的交易，但沒有哪一個(gè)分支完整地記錄了支出周期上游階段的預(yù)算撥款(授權(quán))信息，中游階段的支出義務(wù)(對應(yīng)承諾交易)和應(yīng)計(jì)支出(對應(yīng)核實(shí)交易)，(事前)財(cái)政監(jiān)督、管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、評估財(cái)務(wù)狀況和財(cái)政政策的可持續(xù)性這些關(guān)鍵的管理決策(managerialdecision)職能幾乎完全落空(王雍君，2004)。

造成以上局面的根本原因在于：歷次改革都沒能突破建國以來按組織類別(organizationclassification)構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)框架的思維定勢，自然也就無法從預(yù)算的循環(huán)性特征中抽象出“支出周期”概念。由于和支出周期概念的缺失，加上囿于組織架構(gòu)的思維定勢，改革者和研究者無法找到思考預(yù)算會(huì)計(jì)體系構(gòu)造問題的正確框架，取而代之的是依據(jù)“單位性質(zhì)”(組織類別)來先驗(yàn)地設(shè)定預(yù)算會(huì)計(jì)體系，而置預(yù)算運(yùn)營的循環(huán)特征(支出周期)于不顧。其實(shí)，哪些“單位”應(yīng)納入預(yù)算會(huì)計(jì)體系，從邏輯上講并不取決于單位的性質(zhì)(事業(yè)單位、行政單位抑或政府整體)，而應(yīng)取決于會(huì)計(jì)實(shí)體(accountingentity)的界定標(biāo)準(zhǔn)，這也是國際通行做法。(6)

引人注目的是：一些相關(guān)文獻(xiàn)普遍把現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)信息的過于狹窄和滯后，歸因于在財(cái)務(wù)要素(financialelements)和會(huì)計(jì)基礎(chǔ)(accountingbasis)選擇上出了問題。這些文獻(xiàn)無視發(fā)達(dá)國家將聯(lián)結(jié)支出周期的預(yù)算會(huì)計(jì)作為政府會(huì)計(jì)基石這個(gè)事實(shí)，誤以為美國、英國、澳大利亞、新西蘭等國家的“政府會(huì)計(jì)定位為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”，并側(cè)重從財(cái)務(wù)要素(financialelements)的角度為我國的政府會(huì)計(jì)開出改革的藥方，比如建議在政府會(huì)計(jì)中設(shè)置資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出、結(jié)余六個(gè)會(huì)計(jì)要素，以此擴(kuò)展會(huì)計(jì)信息的核算范圍；而在預(yù)算會(huì)計(jì)改革方面，則多從組織架構(gòu)(哪些公共組織應(yīng)納入預(yù)算會(huì)計(jì)和政府會(huì)計(jì)范圍)的角度去尋求改革路徑和方向。(7)據(jù)此，政府會(huì)計(jì)改革的方向往往被不適當(dāng)?shù)卦O(shè)定為引入(修正或全面的)權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)(accrualbasis)，來取代或至少部分取代現(xiàn)金基礎(chǔ)(cashbasis)(陳工孟，鄧德強(qiáng)，周齊武；2005)。

在這個(gè)事關(guān)預(yù)算會(huì)計(jì)與政府會(huì)計(jì)改革核心命題與戰(zhàn)略次序的大是大非問題上，澄清誤解并保持清醒的頭腦是十分重要的。作為中國預(yù)算會(huì)計(jì)的核心命題，究竟是依托支出周期構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)的核算框架，還是繼續(xù)沿用組織類別構(gòu)造其核算框架？作為政府會(huì)計(jì)改革的戰(zhàn)略次序，究竟是將預(yù)算會(huì)計(jì)的核算范圍擴(kuò)展到支出周期的各個(gè)階段更具優(yōu)先性，還是通過引入(修正或純粹)應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)擴(kuò)展財(cái)務(wù)要素(覆蓋資產(chǎn)與負(fù)債)更具優(yōu)先性？

筆者以為，中國政府會(huì)計(jì)改革的核心命題和戰(zhàn)略步驟應(yīng)把握以下兩個(gè)要點(diǎn)：

(1)借鑒在發(fā)達(dá)國家中廣泛采用的“雙重方法”，以保持和改進(jìn)現(xiàn)金會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的前提下，以支出周期概念為主線擴(kuò)展預(yù)算會(huì)計(jì)的核算范圍，此為最優(yōu)先事項(xiàng)；

(2)在這方面采取具體行動(dòng)之前，引入應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)擴(kuò)展政府會(huì)計(jì)核算范圍(覆蓋資產(chǎn)與負(fù)債)的做法，哪怕是漸進(jìn)性的，也有本末倒置之嫌。

第一個(gè)要點(diǎn)中提到的“雙重方法”是指在那些采用現(xiàn)收現(xiàn)付制會(huì)計(jì)的國家(多數(shù)國家如此)，政府會(huì)計(jì)在傳統(tǒng)上一直采用雙重方法：(1)通過預(yù)算會(huì)計(jì)(budgetaryaccounting)或撥款會(huì)計(jì)(appropriationaccounting)記錄撥款，以及記錄支出周期不同階段上撥款的使用；(2)只是在收到或付出現(xiàn)金時(shí)，通過現(xiàn)收現(xiàn)付制會(huì)計(jì)來確認(rèn)交易。所以，基于監(jiān)督預(yù)算管理或?qū)嵤┖弦?guī)性控制的目的，現(xiàn)金基礎(chǔ)會(huì)計(jì)不應(yīng)把對承諾的會(huì)計(jì)核算排除在外。其實(shí)，目前多數(shù)發(fā)達(dá)國家都在預(yù)算會(huì)計(jì)的框架下，在某種程度上保持對撥款(授權(quán))、承諾(支出義務(wù))和核實(shí)(應(yīng)計(jì)支出)階段的會(huì)計(jì)記錄，即便轉(zhuǎn)向應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)會(huì)計(jì)的國家也是如此(SalvatoreSchiavo-Campo&DanielTommasi，1999)。

現(xiàn)在轉(zhuǎn)向第二個(gè)要點(diǎn)：為何基于支出周期概念擴(kuò)展預(yù)算會(huì)計(jì)核算范圍的改革，應(yīng)優(yōu)先于引入應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的改革？這里有三個(gè)理由。

首先，與引入應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)評估政府財(cái)務(wù)狀況和支持績效導(dǎo)向(performance-orientation)公共管理改革相比，通過追蹤與支出周期相關(guān)的預(yù)算信息確保對預(yù)算過程的財(cái)務(wù)合規(guī)性控制，具有更高的優(yōu)先性，因?yàn)橐话愕刂v，只有在順應(yīng)規(guī)則的文化潛移默化到公務(wù)員隊(duì)伍之后，轉(zhuǎn)向更高層次的績效目標(biāo)才會(huì)水到渠成(AllenSchick，2000)。

其次，從實(shí)務(wù)層面看，許多發(fā)達(dá)國家是在首先建立基于支出周期概念的預(yù)算會(huì)計(jì)框架的基礎(chǔ)上，才逐步引入應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。除了美國這一相當(dāng)?shù)湫屠油猓商m和意大利等歐洲國家也大多如此。意大利在采用現(xiàn)金基礎(chǔ)會(huì)計(jì)的同時(shí)，也采用對應(yīng)于承諾階段的義務(wù)基礎(chǔ)(obligationbasis)的預(yù)算會(huì)計(jì)方法，從承諾和現(xiàn)金支付兩個(gè)方面同時(shí)記錄和報(bào)告實(shí)際支出，這一雙重模式地方政府的會(huì)計(jì)和報(bào)告中占據(jù)基礎(chǔ)性地位。正是在業(yè)已建立這種強(qiáng)勢的“授權(quán)性”(authorization)的會(huì)計(jì)方法的基礎(chǔ)上，意大利才于20世紀(jì)90年代引入應(yīng)計(jì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)(EugenioAnessi-PessinaandIleanaSteccolini，2005)。荷蘭的改革也遵循了相同的戰(zhàn)略次序，它于20世紀(jì)90年代初在中央政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告中引入應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)，但此前基于支出周期的預(yù)算會(huì)計(jì)體系已牢固地建立起來(M.PeterVanDerHoke，2005)。

主要結(jié)論與政策含義

本文的主要結(jié)論和政策含義可概括如下：

1.支出周期是構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)概念框架最適當(dāng)?shù)倪壿嬈瘘c(diǎn)。撥款(授權(quán))、承諾、核實(shí)和付款構(gòu)成一個(gè)完整的支出周期的四個(gè)相互關(guān)聯(lián)的階段。能夠完整地追蹤支出周期各階段預(yù)算運(yùn)營的關(guān)鍵信息，是良好預(yù)算會(huì)計(jì)體系的主要特征。

2.以支出周期構(gòu)造預(yù)算會(huì)計(jì)的概念框架和核算體系，不僅能十分貼切地刻畫預(yù)算過程的循環(huán)性質(zhì)，也能清楚簡明地傳達(dá)對應(yīng)于各預(yù)算運(yùn)營流程的關(guān)鍵預(yù)算信息，由此形成的由“預(yù)算授權(quán)”、“支出義務(wù)”、“應(yīng)計(jì)支出”和“付現(xiàn)支出”構(gòu)成的相互繼起、邏輯嚴(yán)密的完整信息鏈，可為有效監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行、妥善管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、改進(jìn)決策制定和強(qiáng)化受托責(zé)任提供極大便利。

3.無論政府會(huì)計(jì)采用的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)如何，預(yù)算會(huì)計(jì)的賬戶結(jié)構(gòu)均應(yīng)依托支出周期概念，按“撥款”、“承諾”、“支出”(核實(shí)階段的應(yīng)計(jì)支出)和“付款”構(gòu)造，用以收集對監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行最具價(jià)值的信息，特別是前瞻性信息。

篇5

一、稅收會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀及存在的主要問題

隨著現(xiàn)行稅收征管改革的深入，特別是近年來稅務(wù)信息化建設(shè)的發(fā)展，現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)核算日漸凸現(xiàn)出與稅收發(fā)展的不適應(yīng)，嚴(yán)重地滯后于稅收征管改革，突出表現(xiàn)在以下幾方面：

（一）稅收會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)體系中的地位不明確

按照我國現(xiàn)行對會(huì)計(jì)體系的分類方法，把會(huì)計(jì)分為企業(yè)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩類。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收會(huì)計(jì)是預(yù)算會(huì)計(jì)體系的組成部分；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收會(huì)計(jì)并非預(yù)算會(huì)計(jì)的組成部分，稅收會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)是并列的關(guān)系。對于這一問題，國家有關(guān)的會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則中沒有明確說明，甚至在1997年預(yù)算會(huì)計(jì)制度改革中出臺(tái)的一系列預(yù)算會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度中也只字未提稅收會(huì)計(jì)，給人的感覺似乎稅收會(huì)計(jì)不屬于預(yù)算會(huì)計(jì)。因此，從上個(gè)世紀(jì)后期開始，稅收會(huì)計(jì)總是獨(dú)立于預(yù)算會(huì)計(jì)之外，其在會(huì)計(jì)體系中的地位始終不明確。正是這種模糊定位使對稅收會(huì)計(jì)的研究無法上升到理論的高度和深度，制約了稅收會(huì)計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。

（二）稅收會(huì)計(jì)核算內(nèi)容存在局限性

從稅收會(huì)計(jì)的定義來看，稅收會(huì)計(jì)核算的對象始終圍繞著稅收資金運(yùn)動(dòng)，實(shí)質(zhì)上就是圍繞著稅收收入的實(shí)現(xiàn)、征解、入庫、減免和提退進(jìn)行核算的，而對稅收成本這一問題卻視而不見。目前，因我國對稅收成本缺乏一個(gè)科學(xué)、規(guī)范、系統(tǒng)的核算體系，社會(huì)上對我國稅收成本率的高低說法不一。有的人士分析，目前我國的征稅成本率高達(dá)5%～6%；有的人士則認(rèn)為。我國的稅收征收成本率大約為4.7%左右。而目前發(fā)達(dá)國家的稅收征收成本率一般在1%～2%之間，低的如美國為0.6%，日本為0.8%；高的如加拿大為1.6%，法國為1.9%。相比之下，不論就高還是就低，我國的稅收成本都是一個(gè)突出問題，這在建設(shè)節(jié)約型社會(huì)、強(qiáng)調(diào)增產(chǎn)降耗的今天，已經(jīng)成為稅務(wù)機(jī)關(guān)必須面對的重大問題。

（三）稅收會(huì)計(jì)核算功能趨于統(tǒng)計(jì)化

從現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置和核算內(nèi)容來看.歷次稅收會(huì)計(jì)核算改革或會(huì)計(jì)報(bào)表的調(diào)整，都是根據(jù)稅收政策的變化而變化，核算內(nèi)容越改越復(fù)雜.核算指標(biāo)和核算體系越來越龐大，也使得稅收會(huì)計(jì)核算的信息化舉步維艱。目前，全國尚沒有一套成熟的稅收會(huì)計(jì)核算軟件，其原因就在于對稅收會(huì)計(jì)核算功能的定位不準(zhǔn)，從目前的核算功能看，很多是屬于統(tǒng)計(jì)范疇的，會(huì)計(jì)與統(tǒng)計(jì)不分，所需的統(tǒng)計(jì)指標(biāo)用會(huì)計(jì)核算的方式反映和獲取，勢必加大會(huì)計(jì)核算難度，也不利于稅收會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮。

（四）現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)過于復(fù)雜

會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)是圍繞會(huì)計(jì)目標(biāo)，依據(jù)基本會(huì)計(jì)法律法規(guī)來進(jìn)行的。現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)除了要遵循一般會(huì)計(jì)法律法規(guī)之外，還要結(jié)合稅收法律法規(guī)的要求，符合稅收征管工作的需要來設(shè)計(jì)。由于這個(gè)特殊性的存在，使得稅收會(huì)計(jì)核算制度既要符合國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的要求，又要兼顧稅收管理本身的業(yè)務(wù)需求。從現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)情況看，存在著會(huì)計(jì)核算單位設(shè)置層次過多、會(huì)計(jì)科目設(shè)計(jì)繁雜、核算程序不統(tǒng)一等問題，具體表現(xiàn)在：

1.會(huì)計(jì)核算單位設(shè)置層次過多。稅收會(huì)計(jì)設(shè)置了上解單位、混合業(yè)務(wù)單位、雙重業(yè)務(wù)單位和入庫單位四種不同的會(huì)計(jì)核算單位，四種核算單位核算范圍不盡相同，除了入庫單位完整地反映了稅收資金運(yùn)動(dòng)的整個(gè)過程之外，其他三種核算單位只是部分反映了稅收資金的運(yùn)動(dòng)過程。這種多層次的會(huì)計(jì)核算單位的設(shè)置，雖然與稅收征管機(jī)構(gòu)的設(shè)置比較接近，但從會(huì)計(jì)核算體系上看并不科學(xué)，造成了對同一核算對象多次重復(fù)核算問題。

2.會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置較多、較繁。由于稅收工作的特殊性，經(jīng)常要求稅收會(huì)計(jì)對同一個(gè)數(shù)據(jù)從不同角度進(jìn)行反映，以滿足不同部門、不同層次的不同管理需要，使得稅收會(huì)計(jì)明細(xì)科目的設(shè)置非常復(fù)雜。主要是明細(xì)科目層次多。例如，反映“欠繳稅金”的科目，既要按納稅戶設(shè)置明細(xì)，以滿足分戶管理的需要，又要按稅種設(shè)置明細(xì)，以滿足分稅種管理的需要，有的還要按征收單位或征收人員設(shè)置，以滿足考核各單位或各征收人員的工作質(zhì)量的需要。稅收會(huì)計(jì)明細(xì)科目的這種復(fù)雜性在其他專業(yè)會(huì)計(jì)中較為少見。

3.會(huì)計(jì)核算憑證的取得缺乏客觀性。稅收會(huì)計(jì)核算的主要憑證－－稅票，既是完稅證明，又是預(yù)算收入憑證，還是統(tǒng)計(jì)核算憑證；同樣－份稅票，它的不同聯(lián)次具有不同的作用，有的是在途稅金核算憑證，有的是入庫稅金核算憑證。幾乎所有的稅收會(huì)計(jì)核算憑證均由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一制定、統(tǒng)一印制，絕大部分憑證由國家稅務(wù)總局和省級稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一制定并集中印制，少部分由地（市）、縣級稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)國家稅務(wù)總局和省級稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的格式自行印制，這種主要核算憑證由一個(gè)部門制定和印制在一定程度上不符合會(huì)計(jì)核算客觀性的條件。

4.會(huì)計(jì)明細(xì)賬設(shè)置量過大，且大量使用多欄式。一個(gè)基層稅務(wù)機(jī)關(guān)所管的納稅戶常常有幾百戶，多的達(dá)幾千戶，稅種一般有十幾種，每個(gè)納稅戶都要繳納幾種稅，這需要設(shè)置大量的明細(xì)賬才能全面反映。所以，有多少納稅戶就有多少明細(xì)賬.并且為盡量減少明細(xì)賬的設(shè)置，大部分明細(xì)賬都采用多欄格式，其賬簿的長度均超出其他專業(yè)會(huì)計(jì)所能承受的水平，會(huì)計(jì)核算的形式重于核算實(shí)質(zhì)，使稅收會(huì)計(jì)核算日趨復(fù)雜化。

二、影響現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)核算改革的因素分析

（一）稅收征管模式對現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)核算改革的影響

現(xiàn)行的稅收征管模式是1994年新稅制實(shí)施后逐步建立的，2000年以后進(jìn)行了完善，形成了目前“以納稅申報(bào)為基礎(chǔ)，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收，重點(diǎn)稽查，強(qiáng)化管理”的征管模式。在這一模式下，稅收征收管理的信息化手段不斷提升，隨著國家“金稅工程”一期、二期和三期的建設(shè)，在全國逐步實(shí)現(xiàn)了“一個(gè)平臺(tái)，兩級處理，三個(gè)覆蓋，四個(gè)系統(tǒng)”的信息化建設(shè)目標(biāo)。2004年安徽省通過CTAIS（中國稅收征管信息系統(tǒng)）在全國率先實(shí)現(xiàn)了征管數(shù)據(jù)的省級集中，征管數(shù)據(jù)的省級集中徹底改變了原有稅收會(huì)計(jì)核算模式，使直接從事稅款的征收和入庫業(yè)務(wù)的稅務(wù)機(jī)關(guān)無法行使會(huì)計(jì)主體職能，省級國稅機(jī)關(guān)成為會(huì)計(jì)主體，擔(dān)負(fù)稅收會(huì)計(jì)核算職責(zé)。這對建立在直接從事稅款的征收和入庫業(yè)務(wù)基礎(chǔ)上的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)核算方法將產(chǎn)生一定影響。

（二）現(xiàn)行預(yù)算體制和稅銀庫一體化對稅收會(huì)計(jì)核算改革的影響

在現(xiàn)行財(cái)政預(yù)算體制下，稅收的主要職能是收入職能，它要求稅務(wù)機(jī)關(guān)能準(zhǔn)確核算各預(yù)算科目（稅種）和預(yù)算級次（中央與地方的分成比例）的收入情況，它并不關(guān)注稅收資金在征收過程中所處的形態(tài).它關(guān)注的是從稅收資金的形成到劃入國庫成為財(cái)政資金的時(shí)間越短越好，隨著稅銀庫一體化的實(shí)現(xiàn)，這一時(shí)間將會(huì)大大縮短，開票即入庫。除了欠稅等稅收資金之外，稅收資金在稅務(wù)機(jī)關(guān)賬上停留的時(shí)間將更加短暫，這對核算稅收資金的占用形態(tài)以及資金來源也將產(chǎn)生較大的影響。

三、稅收會(huì)計(jì)核算改革的基本思路

本文認(rèn)為，總體思路應(yīng)是：圍繞稅收資金運(yùn)動(dòng)過程，建立從稅收資金產(chǎn)生到入庫、收入與支出相對應(yīng)的核算體系，充分運(yùn)用信息化手段，提取核算的原始資料，進(jìn)行加工、匯總，總括地反映稅收資金的運(yùn)行、稅收成本支出規(guī)模和征管效益分析的過程。

（一）在核算內(nèi)容上，應(yīng)主要從進(jìn)行稅收收入的核算，逐步過渡到對稅收成本收益的核算

應(yīng)對稅收會(huì)計(jì)進(jìn)行重新定義，確立新的稅收會(huì)計(jì)核算體系，改革核算內(nèi)容，明確劃分范圍。在對稅收收入的核算上，立足于宏觀稅收收入的核算，注重分征收單位和稅種來源的核算，取消分戶核算，進(jìn)一步減輕稅收會(huì)計(jì)的核算壓力。在支出核算上，確立一個(gè)基本核算單位，支出項(xiàng)目分別從人員經(jīng)費(fèi)、征收費(fèi)用兩方面進(jìn)行核算。

（二）在核算層級上，稅收聯(lián)合征管軟件上線后，實(shí)現(xiàn)以省為單位的數(shù)據(jù)集中

這個(gè)集中的意義主要在于進(jìn)一步降低稅收成本，對于稅收會(huì)計(jì)核算來說，目前安徽省實(shí)行的“集中核算、分級管理”的核算模式，統(tǒng)計(jì)的意義大于會(huì)計(jì)，便于統(tǒng)計(jì)而不便于會(huì)計(jì)核算，特別是不便于進(jìn)行稅收成本核算，因此，目前會(huì)計(jì)核算層級上，層次不宜過多，應(yīng)以稅收經(jīng)費(fèi)獨(dú)立核算單位為稅收會(huì)計(jì)核算單位.便于進(jìn)行稅收收入與稅收成本的核算，便于核算和衡量一個(gè)地區(qū)稅收征管的效能。

（三）在核算依據(jù)上，稅收會(huì)計(jì)核算憑證逐步實(shí)現(xiàn)無紙化

隨著納稅申報(bào)網(wǎng)絡(luò)化的實(shí)現(xiàn)，依據(jù)電子數(shù)據(jù)處理稅款的上解、入庫等各項(xiàng)業(yè)務(wù)將是稅務(wù)部門的主要業(yè)務(wù)，因此申報(bào)表、稅票等紙質(zhì)核算憑證已失去目前核算憑證的原有功能，將逐步退出會(huì)計(jì)核算并最終將被各種電子轉(zhuǎn)賬等憑證所取代。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于電子繳稅完稅憑證有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)【2002】155號(hào)）規(guī)定，當(dāng)實(shí)行稅銀聯(lián)網(wǎng)電子繳稅系統(tǒng)后，稅收會(huì)計(jì)核算稅款征收情況的原始憑證可使用電子數(shù)據(jù)。作為書面資料的電子數(shù)據(jù)和紙質(zhì)資料應(yīng)按國家有關(guān)規(guī)定嚴(yán)格進(jìn)行檔案管理。

（四）在核算手段上，要逐步確立會(huì)計(jì)核算信息化的發(fā)展方向，加快開發(fā)全國統(tǒng)一的稅收會(huì)計(jì)核算軟件

一是以規(guī)范稅收會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)推進(jìn)軟硬件建設(shè)。注意防止稅收會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)與軟硬件建設(shè)出現(xiàn)“兩張皮”的問題，在確立會(huì)計(jì)核算主體單位的基礎(chǔ)上整合核算流程，以優(yōu)化組織機(jī)構(gòu)為前提，優(yōu)化業(yè)務(wù)設(shè)置，使各項(xiàng)稅收會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)和工作流程適應(yīng)計(jì)算機(jī)處理的要求，進(jìn)一步規(guī)范數(shù)據(jù)采集、存儲(chǔ)、傳輸?shù)雀鞣矫娴臉I(yè)務(wù)操作，軟件的設(shè)計(jì)開發(fā)必須不斷適應(yīng)稅收會(huì)計(jì)發(fā)展的需要。二是提高整個(gè)系統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)水平。以完善的會(huì)計(jì)科目設(shè)置、代碼標(biāo)準(zhǔn)，數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、接口標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)，實(shí)現(xiàn)與綜合征管系統(tǒng)（CTAIS）的連接，按照平臺(tái)統(tǒng)一、一次錄入、數(shù)據(jù)一致，信息共享、綜合利用的原則，分步實(shí)施，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算軟件平臺(tái)的標(biāo)準(zhǔn)化：按照統(tǒng)一組織管理的原則，統(tǒng)一數(shù)據(jù)采集的口徑，規(guī)范業(yè)務(wù)流程，提高數(shù)據(jù)信息共享度和有效使用率，實(shí)現(xiàn)稅收會(huì)計(jì)核算的標(biāo)準(zhǔn)化。

四、稅收會(huì)計(jì)核算亟待改革的問題－－稅收成本效益問題

（一）確立有別于企業(yè)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)核算的稅收會(huì)計(jì)核算體系

從核算內(nèi)容上看，稅收資金在性質(zhì)上也有別于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營資金和財(cái)政預(yù)算資金，稅收資金脫胎于企業(yè)生產(chǎn)資金，是企業(yè)生產(chǎn)資金在經(jīng)營過程中發(fā)生增值的部分，稅收資金又終止于財(cái)政預(yù)算資金，稅收資金是介于兩者之間的一種特殊存在形態(tài)。同時(shí)，在稅收資金的征收、入庫過程中發(fā)生的成本費(fèi)用又是財(cái)政預(yù)算資金的組成部分。這種獨(dú)特的核算內(nèi)容決定了稅收會(huì)計(jì)必須實(shí)行有別于現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的核算形式，建立獨(dú)立的稅收會(huì)計(jì)核算體系。

（二）建立稅收成本效益指標(biāo)評價(jià)體系

考慮稅收成本收益問題的目的就是要通過不斷降低稅收成本，取得最大的稅收收益。因此.要建立稅收成本效益指標(biāo)評價(jià)體系，通過一系列的評價(jià)控制指標(biāo)以及對這些指標(biāo)的核算，達(dá)到不斷降低稅收成本的目的。

（三）建立稅收成本預(yù)算制度、考核制度與監(jiān)管機(jī)制

要把稅收征收成本的高低作為評價(jià)稅務(wù)機(jī)關(guān)工作成效大小的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)，要樹立成本觀念，注重成本核算，講求效率。只有考核稅收成本，強(qiáng)化稅收成本管理，才能有效地降低稅收成本，提高征管效率。

（四）對實(shí)行成本核算、降低稅收成本的正確認(rèn)識(shí)